PREVEDERI REFERITOARE LA ELEMENTELE DE BILANȚ, ORDINUL 1917/2005
A. ACTIVE
1. Active fixe
Activele fixe – sunt active deținute de către instituțiile publice în scopul utilizării lor pe termen lung. Activele fixe includ activele fixe corporale, activele fixe necorporale și activele financiare.
1.1. Active fixe necorporale
1.1.1. Definiție
Activele fixe necorporale – sunt active fără substanță fizică, care se utilizează pe o perioadă mai mare de un an.
Contabilitatea sintetică a activelor fixe necorporale se ține pe categorii iar contabilitatea analitică feluri de active fixe necorporale.
1.1.2. Conținut
Activele fixe necorporale cuprind:
– cheltuieli de dezvoltare;
– concesiuni, brevete, licențe, mărci comerciale, drepturi și active similare, cu excepția celor create intern de instituție;
– înregistrări ale reprezentațiilor teatrale, programe de radio sau televiziune, lucrări muzicale, evenimente sportive, lucrări literare, artistice ori recreative efectuate pe pelicule, benzi magnetice sau alte suporturi;
– alte active fixe necorporale;
– avansuri și active fixe necorporale în curs de execuție.
1.1.2.1. Cheltuieli de dezvoltare – sunt active generate de aplicarea rezultatelor cercetării sau a altor cunoștințe, în scopul realizării de produse sau servicii noi sau îmbunătățite substanțial, înaintea stabilirii producției de serie sau utilizării (contul 203).
Exemple de activități de dezvoltare sunt:
– proiectarea, construcția și testarea producției intermediare sau folosirea intermediară a prototipurilor și modelelor;
– proiectarea uneltelor și matrițelor care implică tehnologie nouă;
– proiectarea, construcția și operarea unei uzine pilot care nu este fezabilă din punct de vedere economic pentru producția pe scară largă;
– proiectarea, construcția și testarea unei alternative alese pentru aparatele, produsele, procesele, sistemele sau serviciile noi sau îmbunătățite.
1.1.2.2. Concesiuni, brevete, licențe, mărci comerciale, drepturi și active similare achiziționate sau dobândite pe alte căi, se înregistrează în conturile de active fixe necorporale, la costul de achiziție sau de producție, după caz. (contul 205).
1.1.2.3. Înregistrări ale evenimentelor cultural-sportive, respectiv reprezentații teatrale, programe de radio sau televiziune, lucrări muzicale, evenimente sportive, lucrări literare, artistice ori recreative efectuate pe pelicule, benzi magnetice sau alte suporturi (contul 206).
1.1.2.4. Alte active fixe necorporale – includ programele informatice create de instituție sau achiziționate de la terți, pentru necesitățile proprii de utilizare, precum și alte active fixe necorporale (contul 208).
1.1.2.5. Avansuri și active fixe necorporale în curs de execuție – cuprind avansurile acordate furnizorilor de active fixe necorporale (contul 234) și activele fixe necorporale neterminate până la sfârșitul perioadei, evaluate la costul de producție sau costul de achiziție, după caz (contul 233).
1.1.3. Momentul înregistrării
Activele fixe necorporale se înregistrează în momentul transferului dreptului de proprietate dacă sunt achiziționate cu titlu oneros sau în momentul întocmirii documentelor dacă sunt construite sau produse de instituție, respectiv primite cu titlu gratuit.
1.1.4. Evaluarea
1.1.4.1. Evaluarea inițială
Activele fixe necorporale trebuie să fie evaluate la:
– costul de achiziție, pentru cele procurate cu titlu oneros;
– costul de producție, pentru cele construite sau produse de instituție;
– valoarea justă pentru cele primite gratuit (ex. donații, sponsorizări).
Valoarea justă se determină pe baza raportului întocmit de specialiști și cu aprobarea ordonatorului de credite, sau pe baza unor evaluări efectuate, de regulă, de evaluatori autorizați.
Un element necorporal raportat drept cheltuială într-o perioadă nu poate fi recunoscut ulterior ca parte din costul unui activ necorporal.
1.1.4.2. Cheltuieli ulterioare
Cheltuielile ulterioare efectuate cu un activ fix necorporal după achiziționarea, finalizarea acestuia sau primirea cu titlu gratuit care au drept scop menținerea parametrilor funcționali stabiliți inițial, se înregistrează în conturile de cheltuieli atunci când sunt efectuate.
Cheltuielile ulterioare vor majora costul activului fix necorporal atunci când au ca efect îmbunătățirea performanțelor față de parametrii funcționali stabiliți inițial.
1.1.4.3. Evaluarea la data bilanțului
Un activ fix necorporal trebuie prezentat în bilanț la valoarea de intrare mai puțin ajustările cumulate de valoare.
Ajustările de valoare cuprind toate corecțiile destinate să țină seama de reducerile valorilor activelor individuale, stabilite la data bilanțului, indiferent dacă acea reducere este sau nu definitivă.
Ajustările de valoare pot fi ajustări permanente, denumite și amortizări, și/sau ajustări provizorii, denumite în continuare ajustări pentru depreciere, în funcție de caracterul permanent sau provizoriu al deprecierii activelor fixe necorporale.
1.1.5. Amortizarea
Valoarea amortizabilă reprezintă valoarea contabilă a activului fix necorporal ce trebuie înregistrată în mod sistematic pe parcursul duratei de viață utile.
Instituțiile publice amortizează activele fixe necorporale utilizând metoda amortizării liniare.
Amortizarea se înregistrează lunar, începând cu luna următoare dării în folosință sau punerii în funcțiune a activului, după caz.
Amortizarea anuală se calculează prin aplicarea cotei de amortizare la valoarea de intrare a activelor fixe necorporale.
Cota de amortizare se determină ca raport între 100 și durata normală de utilizare prevăzută de lege.
Cheltuielile de dezvoltare se amortizează într-o perioadă de cel mult 5 ani, cu aprobarea ordonatorului de credite (contul 280).
Concesiunile, brevetele, licențele, mărcile comerciale, drepturile și activele similare, achiziționate sau dobândite pe alte căi se amortizează pe durata prevăzută pentru utilizarea lor de către instituțiile publice care le dețin (contul 280).
Înregistrările de reprezentații teatrale, programe de radio sau televiziune, lucrări muzicale, evenimente sportive, lucrări literare, artistice ori recreative efectuate pe pelicule, benzi magnetice sau alte suporturi nu se amortizează.
Programele informatice create de instituțiile publice, achiziționate sau dobândite pe alte căi se amortizează în funcție de durata probabilă de utilizare, care nu poate depăși o perioadă de 5 ani, cu aprobarea ordonatorului de credite (contul 280).
În cazul nerecuperării integrale, pe calea amortizării, a valorii contabile a activelor fixe necorporale scoase din funcțiune, valoarea rămasă neamortizată se include în cheltuielile instituțiilor publice, integral, la momentul scoaterii din funcțiune.
1.1.6. Ajustări pentru depreciere
Instituțiile publice pot înregistra ajustări pentru deprecierea activelor fixe necorporale la sfârșitul exercițiului financiar, pe seama cheltuielilor (contul 290).
În situația în care ajustarea devine total sau parțial fără obiect, întrucât motivele care au dus la reflectarea acesteia au încetat să mai existe într-o anumită măsură, atunci acea ajustare trebuie diminuată sau anulată printr-o reluare corespunzătoare la venituri.
În situația în care se constată o depreciere suplimentară față de cea care a fost reflectată, ajustarea trebuie majorată.
Deprecierea unui activ fix necorporal poate apărea în situațiile:
– încetării sau apropierii încetării cererii sau nevoii de servicii furnizate de activ;
– bunul va fi inutilizabil sau trebuie cedat;
– există o decizie de oprire a construcției unui activ înainte de terminare sau punere în funcțiune;
– performanța să în furnizarea serviciilor este inferioară celei preconizate;
– modificări de tehnologie sau legislație în domeniu.
1.1.7. Reevaluarea
Reevaluarea se efectuează în baza unor reglementări legale sau de către evaluatori autorizați.
Rezultatele reevaluării se înregistrează în contabilitate potrivit pct. C.3. din prezentele norme (contul 105).
1.2. Active fixe corporale
1.2.1. Definiție
Sunt considerate active fixe corporale obiectul sau complexul de obiecte ce se utilizează ca atare și care îndeplinesc cumulativ următoarele condiții: au valoare de intrare mai mare decât limita stabilită prin hotărâre a Guvernului și o durată normală de utilizare mai mare de un an.
Contabilitatea sintetică a activelor fixe corporale se ține pe categorii, iar contabilitatea analitică pe fiecare obiect de evidență, prin care se înțelege obiectul singular sau complexul de obiecte cu toate dispozitivele și accesoriile acestuia, destinat să îndeplinească în mod independent, în totalitate, o funcție distinctă.
1.2.2. Conținut
Activele fixe corporale cuprind:
– terenuri și amenajări la terenuri;
– construcții;
– instalații tehnice, mijloace de transport, animale și plantații;
– mobilier, aparatură birotică, echipamente de protecție a valorilor umane și materiale și alte active corporale;
– avansuri și active fixe corporale în curs de execuție.
1.2.2.1. Terenuri
Contabilitatea terenurilor se ține separat pentru: terenuri (contul 2111) și amenajări la terenuri (contul 2112).
În contabilitatea analitică, terenurile pot fi evidențiate pe următoarele grupe: terenuri agricole, silvice, terenuri fără construcții, terenuri cu zăcăminte, terenuri cu construcții și altele.
Amenajările la terenuri cuprind lucrări cum ar fi: racordarea la sistemul de alimentare cu energie electrică, lucrările de acces, împrejmuirile și altele asemenea.
Potrivit legii terenurile nu sunt supuse amortizării, dar amenajările la terenuri se amortizează pe o durată de 10 ani.
1.2.2.2. Construcții
Construcțiile se evidențiază pe grupe, subgrupe, clase și subclase, potrivit Catalogului privind clasificarea și duratele normale de funcționare a mijloacelor fixe aprobat prin hotărâre a Guvernului (contul 212).
1.2.2.3. Instalații tehnice, mijloace de transport, animale și plantații
Instalațiile tehnice, mijloacele de transport, animalele și plantațiile se evidențiază pe grupe, subgrupe, clase și subclase, potrivit Catalogului privind clasificarea și duratele normale de funcționare a mijloacelor fixe aprobat prin hotărâre a Guvernului (contul 213).
1.2.2.4. Mobilier, aparatură birotică, echipamente de protecție a valorilor umane și materiale și alte active corporale
Mobilierul, aparatură birotică, echipamente de protecție a valorilor umane și materiale și alte active corporale se evidențiază pe grupe, subgrupe, clase și subclase, potrivit Catalogului privind clasificarea și duratele normale de funcționare a mijloacelor fixe aprobat prin hotărâre a Guvernului (contul 214).
1.2.2.5. Avansuri și active fixe corporale în curs de execuție
În cadrul acestora se înregistrează avansurile acordate furnizorilor de active fixe corporale (contul 232) precum și activele fixe corporale în curs de execuție, care reprezintă lucrările de investiții neterminate până la sfârșitul perioadei, efectuate în regie proprie sau în antrepriză. Acestea se evaluează la costul de producție sau costul de achiziție, după caz (contul 231).
Activele fixe corporale în curs se trec în categoria activelor fixe la finalizare după recepția, darea în folosință sau punerea în funcțiune a acestora, după caz.
1.2.2.6. Alte active ale statului (zăcăminte, resurse biologice necultivate, rezerve de apă)
Resursele minerale situate pe teritoriul țării, în subsolul țării și al platoului continental în zona economică a României din Marea Neagră, delimitate conform principiilor dreptului internațional și reglementărilor din convențiile internaționale la care România este parte, fac obiectul exclusiv al proprietății publice și aparțin statului român.
Potrivit legislației în vigoare, în categoria resurselor minerale se includ: cărbunii, minereurile feroase, neferoase, de aluminiu și roci alumifere, de metale nobile, radioactive, substanțele utile nemetalifere, rocile utile, pietrele prețioase și semiprețioase, gazele necombustibile, apele geotermale, apele minerale naturale (gazoase și plate), apele minerale terapeutice, etc.
Zăcămintele reprezintă rezerve descoperite de minerale, atât de suprafață cât și subterane, care sunt exploatabile economic, ținând seama de nivelul relativ al prețurilor. Zăcămintele cuprind rezervele de cărbune, de petrol și gaze naturale, rezervele de minereuri metalifere și minereuri nemetalifere (contul 215).
Resursele biologice necultivate sunt reprezentate de animalele și vegetalele de producție unică sau permanentă asupra cărora se exercită dreptul de proprietate, dar a căror creștere naturală și/sau regenerare nu este plasată sub controlul direct și responsabilitatea unităților instituționale și nu este gestionată de acestea. De exemplu, pădurile virgine și resursele piscicole neexploatate, care fac parte din teritoriul național. Aici trebuie incluse doar resursele care sunt deja exploatabile cu scop economic, sau sunt susceptibile de a fi exploatate într-un viitor apropiat. (contul 215).
Rezervele de apă sunt întinderi de apă și alte rezerve subterane în măsura în care prin exercitarea dreptului de proprietate le sunt date o valoare de piață (cont 215).
1.2.3. Momentul înregistrării
Activele fixe corporale se înregistrează la momentul transferului dreptului de proprietate pentru cele achiziționate cu titlu oneros sau la data întocmirii documentelor pentru cele construite sau produse de instituție, respectiv primite cu titlu gratuit.
1.2.4. Evaluarea
1.2.4.1. Evaluarea inițială
Activele fixe trebuie să fie evaluate la:
– costul de achiziție, pentru cele procurate cu titlu oneros;
– costul de producție, pentru cele construite sau produse de instituție;
– valoarea justă pentru cele dobândite gratuit. (ex. donații, sponsorizări).
Valoarea justă se determină pe baza raportului întocmit de specialiști și cu aprobarea ordonatorului de credite, sau pe baza unor evaluări efectuate de regulă de evaluatori autorizați.
1.2.4.2. Cheltuieli ulterioare
Cheltuielile ulterioare efectuate cu un activ fix corporal după achiziționarea, finalizarea acestuia sau primirea cu titlu gratuit care au drept scop menținerea parametrilor funcționali stabiliți inițial, se înregistrează în conturile de cheltuieli atunci când sunt efectuate (reparații curente).
Cheltuielile ulterioare vor majora costul activului fix corporal atunci când au ca efect îmbunătățirea performanțelor față de parametrii funcționali stabiliți inițial (modernizări) sau mărirea duratei de viață utile (reparații capitale) și conduc la obținerea de beneficii economice viitoare.
Obținerea de beneficii economice viitoare se poate realiza fie direct prin creșterea veniturilor, creșterea potențialului de servicii furnizate, fie indirect prin reducerea cheltuielilor de întreținere și funcționare.
În cazul clădirilor, investițiile efectuate trebuie să asigure protecția valorilor umane și materiale și îmbunătățirea gradului de confort și ambient sau reabilitarea și modernizarea termică a acestora.
La expirarea contractului de închiriere valoarea investițiilor efectuate la activele fixe luate cu acest titlu, se scad din contabilitatea instituției publice care le-a efectuat și se înregistrează în contabilitatea instituției care le are în patrimoniu sau a agentului economic, pentru a majora corespunzător valoarea de intrare a activelor fixe respective, potrivit contractelor încheiate.
1.2.4.3. Evaluarea la data bilanțului
Un activ fix corporal trebuie prezentat în bilanț la valoarea de intrare mai puțin ajustările cumulate de valoare.
Ajustările de valoare cuprind toate corecțiile destinate să țină seama de reducerile valorilor activelor individuale, stabilite la data bilanțului, indiferent dacă acea reducere este sau nu definitivă.
Ajustările de valoare pot fi ajustări permanente, denumite și amortizări, și/sau ajustări provizorii, denumite în continuare ajustări pentru depreciere în funcție de caracterul permanent sau provizoriu al deprecierii activelor fixe corporale.
1.2.5. Amortizarea
Valoarea amortizabilă reprezintă valoarea contabilă a activului fix corporal ce trebuie înregistrată în mod sistematic pe parcursul duratei de viață utile.
Instituțiile publice amortizează activele fixe corporale utilizând metoda amortizării liniare (contul 281).
Amortizarea se înregistrează lunar, începând cu luna următoare recepției sau punerii în funcțiune, după caz, a activului.
Amortizarea anuală se calculează prin aplicarea cotei de amortizare la valoarea de intrare a activelor fixe corporale.
Cota de amortizare se determină ca raport între 100 și durata normală de utilizare prevăzută în Catalogul privind duratele normale de utilizare care se aprobă prin hotărâre a Guvernului.
Amortizarea activelor fixe corporale date cu chirie, în concesiune sau în folosință gratuită, se calculează de către instituțiile publice care le au în patrimoniu.
Amortizarea investițiilor efectuate la activele fixe corporale închiriate de instituțiile publice se înregistrează de instituțiile publice care au efectuat investițiile, pe perioada contractului sau pe durata normală de utilizare rămasă, după caz.
La încetarea contractului, valoarea investițiilor nediminuată cu amortizarea calculată se cedează instituției publice care le are în patrimoniu sau agentului economic, după caz, pentru a majora corespunzător valoarea de intrare a activelor fixe corporale.
În procesul-verbal de predare-preluare a investiției se va menționa și valoarea amortizării investiției, pentru ca instituția publică care le are în patrimoniu sau agentul economic să poată înregistra amortizarea corespunzătoare noii valori de intrare.
Activele fixe corporale aflate în patrimoniul instituțiilor publice se amortizează pe o durată normală de funcționare cuprinsă în cadrul unei plaje de ani (durata minimă și maximă), existând posibilitatea alegerii numărului de ani de amortizare în cadrul acestor durate. Astfel stabilită, durata normală de funcționare a activului fix rămâne neschimbată până la recuperarea integrală a valorii de intrare a acestuia.
În cazul nerecuperării integrale, pe calea amortizării, a valorii contabile a activelor fixe corporale scoase din funcțiune, valoarea rămasă neamortizată se include în cheltuielile instituțiilor publice, integral, la momentul scoaterii din funcțiune.
1.2.6. Ajustări pentru depreciere
Instituțiile publice pot înregistra ajustări pentru deprecierea activelor fixe corporale la sfârșitul exercițiului financiar, pe seama cheltuielilor (contul 291).
În situația în care ajustarea devine total sau parțial fără obiect, întrucât motivele care au dus la reflectarea acesteia au încetat să mai existe într-o anumită măsură, atunci acea ajustare trebuie diminuată sau anulată printr-o reluare corespunzătoare la venituri.
În situația în care se constată o depreciere suplimentară față de cea care a fost reflectată, ajustarea trebuie majorată.
Deprecierea unui activ fix corporal poate apărea în situațiile:
– deteriorării fizice a activului;
– încetării sau apropierii încetării cererii sau nevoii de servicii furnizate de activ;
– bunul va fi inutilizabil sau trebuie cedat;
– există o decizie de oprire a construcției unui activ înainte de terminare sau punere în funcțiune;
– performanța să în furnizarea serviciilor este inferioară celei preconizate;
– modificări de tehnologie sau legislație în domeniu.
1.2.7. Reevaluarea
Reevaluarea activelor fixe corporale se face la valoarea justă. Valoarea justă se determină pe baza unor evaluări efectuate, de regulă, de profesioniști calificați, membrii ai unui organism profesional în domeniu.
În cazul în care, ulterior recunoașterii inițiale ca activ, valoarea unui activ fix corporal este determinată pe baza reevaluării activului respectiv, valoarea rezultată din reevaluare va fi atribuită activului, în locul costului de achiziție/costului de producție sau al oricărei alte valori atribuite înainte acelui activ. În astfel de cazuri, regulile privind amortizarea se vor aplica activului având în vedere valoarea acestuia, determinată în urma reevaluării.
Reevaluările trebuie făcute cu suficientă regularitate, astfel încât valoarea contabilă să nu difere substanțial de cea care ar fi determinată folosind valoarea justă la data bilanțului.
Diferența dintre valoarea rezultată în urma reevaluării și valoarea la cost istoric trebuie prezentată la rezerva din reevaluare (contul 105).
Reevaluarea se efectuează pe baza normelor metodologice elaborate de Ministerul Finanțelor Publice sau de către evaluatori autorizați.
Rezultatele reevaluării se înregistrează în contabilitate potrivit pct. C.3 din prezentele norme (contul 105).
1.2.8. Alte prevederi
1.2.8.1. Prevederi referitoare la valorificare și scoatere din funcțiune
Potrivit prevederilor legale în vigoare, pot fi transmise fără plată, orice fel de bunuri aflate în stare de funcționare, indiferent de durata de folosință, dacă acestea nu mai sunt necesare instituției publice care le are în administrare, dar care pot fi folosite în continuare de altă instituție publică sau dacă, potrivit reglementărilor în vigoare, instituția nu mai are dreptul să utilizeze bunul respectiv.
Instituția publică care disponibilizează bunuri va informa în scris alte instituții publice pe care le consideră că ar avea nevoie de bunurile disponibilizate.
Transmiterea, fără plată, de la o instituție publică la o altă instituție publică, se va face pe bază de proces-verbal de predare-preluare, aprobat de ordonatorul principal de credite al instituției publice care a solicitat să îi fie transmis bunul respectiv, precum și de ordonatorul de credite care îl are în administrare.
Instituțiile publice pot valorifica bunurile și prin schimbarea acestora cu alte bunuri noi, similare, având cel puțin aceeași parametri.
În acest caz, bunurile valorificate prin schimb pot reprezenta, după caz, plata sau parte din plata datorată pentru bunurile noi care se achiziționează conform prevederilor legislației privind achizițiile publice.
Scoaterea din funcțiune a activelor fixe corporale, necorporale și în curs se face cu aprobarea ordonatorului principal sau secundar de credite, după caz.
La instituțiile publice la care conducătorii îndeplinesc atribuțiile ordonatorilor terțiari de credite, scoaterea din funcțiune a activelor fixe corporale, necorporale și în curs se va face cu aprobarea ordonatorului principal sau secundar de credite, după caz, în funcție de subordonare.
1.2.8.2. Prevederi referitoare la leasing
Leasing-ul este operațiunea în care o parte, denumită locator/finanțator, transmite pentru o perioadă determinată dreptul de folosință asupra unui bun, al cărui proprietar este, celeilalte părți, denumită locatar/utilizator, la solicitarea acesteia, contra unei plăți periodice, denumită rată de leasing, iar la sfârșitul perioadei de leasing locatorul/finanțatorul se obligă să păstreze dreptul de opțiune al utilizatorului de a cumpăra bunul, de a prelungi contractul de leasing ori de a înceta raporturile contractuale.
Operațiunile de leasing pot avea ca obiect bunuri imobile, precum și bunuri mobile de folosință îndelungată, aflate în circuitul civil, cu excepția înregistrărilor pe bandă audio și video, a pieselor de teatru, manuscriselor, brevetelor și a altor drepturi de autor.
Valoarea de intrare reprezintă valoarea la care a fost achiziționat bunul de la finanțator, respectiv costul de achiziție.
Valoarea reziduală reprezintă valoarea la care, la expirarea contractului de leasing, se face transferul dreptului de proprietate asupra bunului către utilizator.
Dobânda de leasing reprezintă rata medie a dobânzii bancare pe piața românească.
Rata de leasing reprezintă:
– în cazul leasing-ului financiar, cota-parte din valoarea de intrare a bunului și a dobânzii de leasing;
– în cazul leasing-ului operațional, cota de amortizare calculată în conformitate cu actele normative în vigoare și un beneficiu stabilit de părțile contractante.
Instituțiile publice care achiziționează active fixe în leasing financiar au obligația înregistrării acestora în contabilitate, deoarece prin contractul de leasing financiar riscurile și beneficiile aferente dreptului de proprietate trec asupra utilizatorului dreptului de proprietate din momentul încheierii contractului (contul 167).
Bunurile achiziționate în leasing financiar se supun amortizării, în condițiile legii.
1.2.8.3. Prevederi referitoare la activele fixe primite prin donații și sponsorizări
Activele fixe corporale și necorporale primite ca donații, sponsorizări sau cu titlu gratuit se înregistrează în contabilitate la valoarea justă. Valoarea justă se determină pe baza raportului întocmit de specialiști și cu aprobarea ordonatorului de credite, sau pe baza unor evaluări efectuate, de regulă, de evaluatori autorizați.
1.3. Active financiare A se vedea și Normă metodologică din 12/01/2007.
1.3.1. Definiție
Un activ financiar este orice activ care reprezintă: depozite, un instrument de capitaluri proprii al unei alte entități, un drept contractual.
1.3.2. Conținut
Activele financiare cuprind:
– titluri de participare;
– alte titluri imobilizate;
– creanțe imobilizate.
1.3.2.1. Titluri de participare
Titlurile de participare reprezintă drepturile sub formă de acțiuni deținute de stat sau unitățile administrativ-teritoriale potrivit legii, în capitalul unor societăți comerciale sau organisme internaționale, a căror deținere pe o perioadă îndelungată aduce venituri sub formă de dividende (contul 260).
1.3.2.2. Alte titluri imobilizate
Alte titluri imobilizate sunt reprezentate de obligațiunile deținute de stat, a căror deținere pe o perioadă îndelungată aduce venituri sub formă de dobânzi (contul 265).
1.3.2.3. Creanțe imobilizate
Creanțele imobilizate reprezintă drepturile instituțiilor publice pentru împrumuturi acordate pe termen lung și alte creanțe pe termen lung, potrivit legii.
Contabilitatea creanțelor imobilizate se ține pe următoarele categorii: împrumuturi acordate pe termen lung și alte creanțe imobilizate.
În conturile de împrumuturi pe termen lung se înregistrează sumele acordate terților în baza unor contracte de împrumut pentru care se percep dobânzi, potrivit legii (cont 267).
În categoria altor creanțe imobilizate intră: garanțiile, depozitele, depuse de instituția publică la terți (cont 267).
1.3.3. Momentul înregistrării
Activele financiare de natura titlurilor de participare și a altor titluri imobilizate se înregistrează la momentul dobândirii acestora, în condițiile prevăzute de lege.
Împrumuturile acordate pe termen lung se înregistrează în momentul constatării dreptului de creanță respectiv.
1.3.4. Evaluarea
1.3.4.1. Evaluarea inițială
Activele financiare se evaluează la costul de achiziție sau valoarea determinată prin contractul de dobândire a acestora.
1.3.4.2. Evaluarea la data bilanțului
Activele financiare trebuie prezentate în bilanț la valoarea de intrare mai puțin ajustările cumulate pentru pierderea de valoare.
1.3.5. Ajustări pentru pierderea de valoare
Instituțiile publice pot înregistra ajustări pentru pierderea de valoare a activelor financiare la sfârșitul exercițiului financiar, pe seama cheltuielilor (contul 296).
În situația în care ajustarea devine total sau parțial fără obiect, întrucât motivele care au dus la reflectarea acesteia au încetat să mai existe într-o anumită măsură, atunci acea ajustare trebuie diminuată sau anulată printr-o reluare corespunzătoare la venituri.
În situația în care se constată o depreciere suplimentară față de cea care a fost reflectată, ajustarea trebuie majorată.
2. Active curente (circulante)
Recunoașterea activelor curente (circulante)
Un activ se clasifică ca activ circulant (curent) atunci când:
– este achiziționat sau produs pentru consum propriu sau în scopul comercializării și se așteaptă să fie realizat în termen de 12 luni de la data bilanțului;
– este reprezentat de creanțe aferente ciclului de exploatare;
– este reprezentat de trezorerie sau echivalente de trezorerie a căror utilizare nu este restricționată.
Ciclul de exploatare reprezintă perioada de timp dintre achiziționarea materiilor prime care intră într-un proces de transformare și finalizarea acestora în trezorerie sau sub forma unui echivalent de trezorerie.
Echivalențele de trezorerie reprezintă investițiile pe termen scurt, extrem de lichide, care sunt ușor convertibile în numerar și sunt supuse unui risc nesemnificativ de schimbare a valorii.
Activele circulante (curente) cuprind:
– stocuri, inclusiv valoarea serviciilor prestate pentru care nu a fost întocmită factura;
– creanțe;
– investiții pe termen scurt;
– casa și conturi la bănci.
2.1. Stocuri
2.1.1. Definiție
Stocurile sunt active circulante:
a) deținute pentru a fi vândute pe parcursul desfășurării normale a activității;
b) în curs de producție în vederea vânzării în procesul desfășurării normale a activității: sau
c) sub formă de materii prime, materiale și alte consumabile ce urmează să fie folosite în desfășurarea activității curente a instituției, în procesul de producție sau pentru prestarea de servicii.
2.1.2. Conținut
În cadrul stocurilor se cuprind: materiile prime, materialele consumabile, materialele de natura obiectelor de inventar, produsele, animalele și păsările, mărfurile, ambalajele, producția în curs de execuție și bunurile aflate în custodie, pentru prelucrare sau în consignație la terți.
Sunt incluse de asemenea, stocurile de materii prime strategice și de alte stocuri cu o importanță deosebită pentru economia națională.
2.1.2.1. Materii prime
Materiile prime participă direct la fabricarea produselor și se regăsesc în produsul finit integral sau parțial, fie în starea lor inițială, fie transformată (contul 301).
2.1.2.2. Materiale consumabile
Materialele consumabile (materiale auxiliare, combustibili, materiale pentru ambalat, piese de schimb, semințe și materiale de plantat, furaje, medicamente și materiale sanitare și alte materiale consumabile) care participă sau ajută la procesul de fabricație fără a se regăsi, de regulă, în produsul finit sau asigură desfășurarea activității curente a instituției (contul 302).
2.1.2.3. Materiale de natura obiectelor de inventar
Materialele de natura obiectelor de inventar reprezintă bunuri cu o valoare mai mică decât limita prevăzută de lege pentru a fi considerate active fixe corporale, indiferent de durata lor de folosință, sau cu o durată mai mică de un an, indiferent de valoarea lor, precum și bunurile asimilate acestora (echipamentul de protecție, echipamentul de lucru, îmbrăcămintea specială, mecanismele, scule, dispozitive, verificatoare, aparatele de măsură și control, etc.) (contul 303).
Documentele aflate în fondurile bibliotecilor, care au statut de bunuri culturale comune sau care au fost clasate în categoria bunurilor culturale care fac parte din patrimoniul cultural național mobil, nu sunt active fixe și sunt evidențiate, gestionate și inventariate în condițiile legii. Aceste bunuri fac parte din categoria materialelor de natura obiectelor de inventar, aflate în folosință (contul 303). Eliminarea documentelor din colecții se aplică numai bunurilor culturale comune, uzate fizic sau moral, după o perioadă de minimum 6 luni de la achiziție.
Pentru organizarea contabilității analitice a cărților care au fost trecute în categoria materialelor de natura obiectelor de inventar, se poate utiliza metoda global-valorică, cu aprobarea ordonatorului de credite.
Evidența materialelor de natura obiectelor de inventar se ține pe două categorii: materiale de natura obiectelor de inventar în magazie (contul 3031) și materiale de natura obiectelor de inventar în folosință (contul 3032).
Înregistrarea pe cheltuieli a consumului acestora se realizează la momentul scoaterii din folosință.
2.1.2.4. Materiale rezervă de stat și de mobilizare
Rezerva de stat – Cuprinde bunuri din proprietatea publică a statului care se constituie în scopul de a interveni operativ pentru protecția populației, a economiei și pentru apărarea țării, în situații excepționale determinate de calamități naturale, epidemii, epizootii, accidente industriale sau nucleare, fenomene sociale sau economice, conjuncturi externe sau în caz de război (cont 3041).
Rezerva de mobilizare – Cuprinde bunuri din proprietatea publică a statului și anume:
– în industrie: materii prime, materiale, semifabricate, subansambluri și elemente de completare, utilaje strict specializate, scule, dispozitive, verificatoare;
– în comunicații și transporturi: materiale destinate restabilirii și menținerii în stare de funcționare a capacităților de transport și telecomunicații necesare asigurării nevoilor forțelor sistemului național de apărare;
– în sănătate: materiale sanitar-farmaceutice consumabile, materii prime și materiale necesare fabricării produselor farmaceutice, aparatură, instrumentar medical;
– în comerț: produse alimentare și industriale necesare asigurării cererilor unităților militare, solicitate pe plan local, la mobilizare (cont 3042).
2.1.2.5. Ambalaje rezervă de stat și de mobilizare
Ambalajele rezervă de stat și de mobilizare – cuprind ambalajele aferente bunurilor ce se constituie în rezerva de stat și de mobilizare, menționate la pct. 2.1.2.4. (contul 305).
2.1.2.6. Alte stocuri
În categoria altor stocuri intră: munițiile și furniturile pentru apărare națională, ordine publică și siguranță națională, precum și alte stocuri specifice altor instituții publice (contul 309).
2.1.2.7. Produse: semifabricate, produse finite, rebuturi, materiale recuperabile și deșeuri
2.1.2.7.1. Semifabricate
Semifabricatele reprezintă produsele care nu au parcurs în întregime fazele procesului tehnologic și care au nevoie de prelucrări ulterioare în cadrul unității sau se livrează terților (contul 341).
2.1.2.7.2. Produse finite
Produsele finite sunt produsele are au parcurs în întregime fazele procesului tehnologic și nu mai au nevoie de prelucrări ulterioare în cadrul unității, putând fi depozitate în vederea livrării sau expediate direct clienților (contul 345).
2.1.2.7.3. Rebuturi, materiale recuperabile și deșeuri (contul 346)
Rebut definitiv se consideră produsul care nu corespunde prevederilor din standarde, norme tehnice, caiete de sarcini sau contracte și nu poate fi utilizat decât, eventual, ca materie primă sau ca material pentru producerea altor bunuri.
Prin rebut parțial se înțelege produsul care nu corespunde prevederilor din standarde, norme tehnice, caiete de sarcini sau contracte și care, supus unor operații de remediere, eficiente sub aspect economic, devine un produs corespunzător sau poate fi valorificat ca produs declasat.
Produs declasat se consideră produsul care nu corespunde prevederilor din standarde, norme tehnice, caiete de sarcini sau contracte, dar poate fi valorificat, potrivit normelor legale, la preț redus.
2.1.2.8. Producția în curs de execuție
Producția în curs de execuție reprezintă producția care nu a trecut prin toate fazele prevăzute în procesul tehnologic, precum și produsele nesupuse probelor și recepției tehnice sau necompletate în întregime (contul 331).
În cadrul producției în curs de execuție se cuprind, de asemenea, lucrările și serviciile, precum și studiile în curs de execuție (contul 332).
2.1.2.9. Bunuri confiscate sau intrate, potrivit legii, în proprietatea privată a statului sau a unităților administrativ-teritoriale
Bunurile confiscate sau intrate, potrivit legii, în proprietatea privată a statului, precum și bunurile de acest fel aflate în custodie sau în consignație la terți sunt evidențiate de către direcțiile generale ale finanțelor publice județene, respectiv a municipiului București, sau alte instituții ale statului potrivit prevederilor legale în vigoare (contul 347).
Bunurile confiscate sau intrate, potrivit legii, în proprietatea privată a unităților administrativ-teritoriale se evidențiază în contabilitatea acestora (contul 349).
2.1.2.10. Stocuri aflate la terți
Stocurile aflate la terți sunt bunuri aflate în custodie, pentru prelucrare sau consignație la terți, care se înregistrează distinct în contabilitate pe categorii de stocuri (conturile 351, 354, 356, 357, 358, 359).
2.1.2.11. Animale și păsări
În această categorie se includ animalele născute vii și cele tinere de orice fel (taurine, porcine, ovine-caprine, cabaline, etc.) crescute pentru producție (lână, lapte, blană, etc.), reproducție, muncă, reprezentație (spectacole), expunere (în parcuri și grădini zoologice), precum și animalele și păsările la îngrășat pentru a fi valorificate (contul 361).
2.1.2.12. Mărfuri
Mărfurile reprezintă bunurile pe care entitatea le cumpără în vederea revânzării sau produsele realizate în instituții predate spre vânzare magazinelor proprii (contul 371).
2.1.2.13. Ambalaje
Ambalajele includ materialele refolosibile, achiziționate sau realizate în instituție, folosite pentru ambalarea produselor destinate vânzării și care în mod temporar pot fi păstrate de terți, cu obligația restituirii în condițiile prevăzute în contracte (contul 381).
2.1.3. Momentul înregistrării
Bunurile de natura stocurilor sunt considerate ca fiind achiziționate de către instituții din momentul în care acestea devin proprietare ale bunurilor sau atunci când furnizarea acestor bunuri este terminată.
Costurile bunurilor de natura stocurilor se recunosc în momentul consumului acestora. Excepție fac materialele de natura obiectelor de inventar, al căror cost se recunoaște în momentul scoaterii din folosință.
Deținerea, cu orice titlu, de bunuri materiale, precum și efectuarea de operațiuni economice, fără să fie înregistrate în contabilitate, sunt interzise.
În aplicarea acestor prevederi este necesar să se asigure:
a) recepționarea tuturor bunurilor materiale intrate în instituție și înregistrarea acestora la locurile de depozitare. Bunurile materiale primite pentru prelucrare, în custodie sau în consignație se recepționează și înregistrează distinct ca intrări în gestiune. Valoarea acestor bunuri se înregistrează în conturi în afara bilanțului;
b) în situația unor decalaje între aprovizionarea și recepția bunurilor care se dovedesc a fi în mod cert în proprietatea unității, se procedează astfel:
– bunurile sosite fără factură se înregistrează ca intrări în gestiune atât la locul de depozitare cât și în contabilitate, pe baza recepției și a documentelor însoțitoare;
– bunurile sosite și nerecepționate se înregistrează distinct ca intrări în gestiune la locul de depozitare pe baza documentelor însoțitoare. Nu se înregistrează în contabilitate datorită lipsei recepției acestora.
c) în cazul unor decalaje între vânzarea și livrarea bunurilor, acestea se înregistrează ca ieșiri din instituție, nemaifiind considerate proprietatea acesteia, astfel:
– bunurile facturate și nelivrate se înregistrează distinct în gestiune, iar în contabilitate în conturi în afara bilanțului;
– bunurile livrate, dar nefacturate, se înregistrează ca ieșiri din gestiune atât la locurile de depozitare cât și în contabilitate, pe baza documentelor care confirmă ieșirea din gestiune potrivit legii;
d) bunurile aprovizionate sau vândute cu clauze privind dreptul de proprietate se înregistrează la intrări și, respectiv la ieșiri, atât în gestiune, cât și în contabilitate, potrivit contractelor încheiate.
2.1.4. Evaluarea
2.1.4.1. Evaluarea inițială
Stocurile se înregistrează în contabilitate la costul de achiziție, costul de producție sau valoarea justă, după caz.
Costul stocurilor trebuie să cuprindă toate costurile aferente achiziției și prelucrării, precum și alte costuri suportate pentru a aduce stocurile în forma și în locul în care se găsesc.
Costul de producție sau de prelucrare al stocurilor, precum și costul de producție al activelor fixe cuprind cheltuielile directe aferente producției, și anume: materiale directe, energie consumată în scopuri tehnologice, manoperă directă și alte cheltuieli directe de producție, precum și cota cheltuielilor indirecte de producție alocată în mod rațional ca fiind legată de fabricația acestora.
Costul stocurilor unui prestator de servicii cuprinde manopera și alte cheltuieli legate de personalul direct angajat în furnizarea serviciilor, inclusiv personalul însărcinat cu supravegherea, precum și regiile corespunzătoare.
În funcție de specificul activității, pentru determinarea costului pot fi folosite, de asemenea, metoda costului standard, în activitatea de producție sau metoda prețului cu amănuntul, în comerțul cu amănuntul.
Costul standard ia în considerare nivelurile normale ale materialelor și consumabilelor, manoperei, eficienței și capacității de producție. Aceste niveluri trebuie revizuite periodic și ajustate, dacă este necesar, în funcție de condițiile existente la un moment dat.
Diferențele de preț față de costul de achiziție sau de producție trebuie evidențiate distinct în contabilitate, fiind recunoscute în costul activului.
Repartizarea diferențelor de preț asupra valorii bunurilor ieșite și asupra stocurilor se efectuează cu ajutorul unui coeficient care se calculează astfel:
Soldul inițial al + Diferențele de preț aferente diferențelor de preț intrărilor în cursul perioadei la preț de înregistrare, cumulat de la începutul exercițiului financiar până la finele perioadei de referință Coeficient = |||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||| x 100 de repartizare Soldul inițial al + Valoarea intrărilor în cursul stocurilor la preț de perioadei la preț de înregistrare, înregistrare cumulat de la începutul exercițiului financiar până la finele perioadei de referință
* La calcularea procentului mediu de adaos comercial, soldul inițial al contului de mărfuri și valoarea intrărilor de mărfuri nu vor include TVA neexigibilă.
Acest coeficient se înmulțește cu valoarea bunurilor ieșite din gestiune la preț de înregistrare, iar suma rezultată se înregistrează în conturile corespunzătoare în care au fost înregistrate bunurile ieșite.
Coeficienții de repartizare a diferențelor de preț pot fi calculați la nivelul conturilor sintetice de gradul l și II, prevăzute în planul general de conturi, pe grupe sau categorii de stocuri.
La sfârșitul perioadei, soldurile conturilor de diferențe se cumulează cu soldurile conturilor de stocuri, la preț de înregistrare, astfel încât aceste conturi să reflecte valoarea stocurilor la costul de achiziție sau costul de producție, după caz.
Diferențele de preț se înregistrează proporțional atât asupra valorii bunurilor ieșite, cât și asupra bunurilor rămase în stoc.
Metoda prețului cu amănuntul este folosită în unitățile de desfacere cu amănuntul pentru a determina costul stocurilor cu articole numeroase și cu mișcare rapidă, care au marje similare și pentru care nu este indicat să se folosească altă metodă.
În această situație, costul bunurilor vândute se calculează prin deducerea valorii marjei brute din prețul de vânzare al stocurilor. Orice modificare a prețului de vânzare presupune recalcularea marjei brute.
2.1.4.2. Evaluarea la ieșirea din gestiune
La ieșirea din gestiune, stocurile se evaluează și se înregistrează în contabilitate prin aplicarea uneia din metodele:
a) metoda primul intrat – primul ieșit (FIFO);
b) metoda costului mediu ponderat (CMP);
c) metoda ultimul intrat – primul-ieșit (LIFO);
a) Metoda „primul intrat – primul ieșit” (FIFO) – potrivit acestei metode, bunurile ieșite din gestiune se evaluează la costul de achiziție sau de producție al primei intrări (lot). Pe măsura epuizării lotului, bunurile ieșite din gestiune se evaluează la costul de achiziție sau de producție al lotului următor, în ordine cronologică.
b) Metoda costului mediu ponderat (CMP) – presupune calcularea costului fiecărui element pe baza mediei ponderate a costurilor elementelor similare aflate în stoc la începutul perioadei și a costului elementelor similare produse sau cumpărate în timpul perioadei. Media poate fi calculată periodic sau după fiecare recepție.
c) Metoda „ultimul intrat – primul ieșit” (LIFO) – potrivit acestei metode, bunurile ieșite din gestiune se evaluează la costul de achiziție sau de producție al ultimei intrări (lot). Pe măsura epuizării lotului, bunurile ieșite din gestiune se evaluează la costul de achiziție sau de producție al lotului anterior, în ordine cronologică.
Metoda aleasă trebuie aplicată cu consecvență pentru elemente similare de natura stocurilor, de la un exercițiu la altul. Dacă, în situații excepționale, ordonatorii de credite decid să schimbe metoda pentru un anumit element de stocuri, în notele explicative trebuie să se prezinte următoarele informații:
– motivul schimbării metodei; și
– efectele sale asupra rezultatului.
O instituție trebuie să utilizeze aceleași metode de determinare a costului pentru toate stocurile care au natură și utilizare similare. Pentru stocurile cu natură sau utilizare diferită, folosirea unor metode diferite de calcul a costului poate fi justificată.
2.1.4.3. Evaluarea la data bilanțului
Activele de natura stocurilor nu trebuie reflectate în bilanț la o valoare mai mare decât valoarea care se poate obține prin utilizarea sau vânzarea lor. În acest scop, valoarea stocurilor se diminuează până la valoarea realizabilă netă, prin reflectarea unei ajustări pentru depreciere.
Prin valoare realizabilă netă se înțelege prețul de vânzare estimat ce ar putea fi obținut pe parcursul desfășurării normale a activității, minus costurile estimate pentru finalizarea bunului, atunci când este cazul, și costurile estimate necesare vânzării.
2.1.5. Ajustări pentru depreciere
Instituțiile publice pot înregistra ajustări pentru deprecierea stocurilor la sfârșitul exercițiului financiar, pe seama cheltuielilor (conturile 391, 392, 393, 394, 395, 396, 397, 398).
În situația în care ajustarea devine total sau parțial fără obiect, întrucât motivele care au dus la reflectarea acesteia au încetat să mai existe într-o oarecare măsură, atunci acea ajustare trebuie diminuată sau anulată printr-o reluare corespunzătoare la venituri.
În situația în care se constată o depreciere suplimentară față de cea care a fost reflectată, ajustarea trebuie majorată.
2.1.6. Alte prevederi referitoare la stocuri
2.1.6.1. Inventarierea producției neterminate
Producția în curs de execuție se determină prin inventarierea producției neterminate la sfârșitul perioadei, prin metode tehnice de constatare a gradului de finalizare sau a stadiului de efectuare a operațiilor tehnologice și evaluarea acesteia la costul de producție.
2.1.6.2. Metode de evidență a stocurilor
Contabilitatea stocurilor se ține cantitativ și valoric sau numai valoric prin folosirea inventarului permanent sau a inventarului intermitent.
În condițiile folosirii inventarului permanent, în contabilitate se înregistrează toate operațiunile de intrare și ieșire, ceea ce permite stabilirea și cunoașterea în orice moment a stocurilor, atât cantitativ cât și valoric.
Inventarul intermitent constă în stabilirea ieșirilor și înregistrarea lor în contabilitate pe baza inventarierii stocurilor la sfârșitul perioadei. În acest caz, ieșirile se determină ca diferența între valoarea stocului inițial plus valoarea intrărilor și valoarea stocului final, determinat pe baza inventarierii
Contabilitatea analitică a bunurilor se ține pe baza uneia din următoarele metode: operativ-contabilă, cantitativ-valorică, global-valorică.
Metoda operativ-contabilă se poate aplica pentru contabilitatea analitică a materiilor prime, materialelor consumabile, materialelor de natura obiectelor de inventar, semifabricatelor, produselor finite, produselor reziduale, mărfurilor și ambalajelor.
Această metodă constă în ținerea, în cadrul fiecărei gestiuni, a evidenței cantitative a bunurilor, pe feluri, cu ajutorul fișelor de magazie iar în contabilitate, în ținerea evidenței valorice pe conturi de materiale, desfășurate valoric pe gestiuni, iar în cadrul gestiunilor, pe grupe sau subgrupe de materiale, după caz.
Controlul exactității înregistrărilor din evidența gestiunilor și din contabilitate se asigură prin evaluarea stocurilor cantitative, transcrise din fișele de magazie în registrul stocurilor.
Metoda cantitativ-valorică se poate folosi pentru contabilitatea analitică a materiilor prime, materialelor consumabile, materialelor de natura obiectelor de inventar, semifabricatelor, produselor finite, produselor reziduale, mărfurilor, animalelor și ambalajelor.
Această metodă constă în ținerea evidenței cantitative pe feluri de stocuri în cadrul fiecărei gestiuni, iar în contabilitate ținerea evidenței cantitativ-valorice.
Verificarea exactității înregistrărilor din evidență de la locurile de depozitare și din contabilitate se efectuează prin punctajul periodic dintre cantitățile operate în fișele de magazie și cele din fișele de cont analitic din contabilitate.
Metoda global-valorică se poate utiliza pentru contabilitatea analitică a mărfurilor și ambalajelor din unitățile de desfacere cu amănuntul, rechizitelor de birou, imprimatelor, materialelor folosite la ambalare, materialelor de natura obiectelor de inventar, precum și altor categorii de bunuri.
Potrivit acestei metode, contabilitatea analitică a mărfurilor și ambalajelor se ține global-valoric, atât la gestiune, cât și în contabilitate, iar controlul concordanței înregistrărilor din evidența gestiunii și din contabilitate se efectuează numai valoric la perioade stabilite de unitate.
2.1.6.3. Scăderea din gestiune a stocurilor
Potrivit prevederilor reglementărilor legale în vigoare, scăderea din contabilitate a unor pagube care nu se datorează culpei unei persoane se face în baza aprobării ordonatorului de credite respectiv, cu avizul ordonatorului de credite ierarhic superior.
Pentru instituțiile publice, limitele maxime de perisabilitate admise, se aprobă de ordonatorul principal de credite. În acest scop, ministerele vor stabili limite proprii, care vor fi supuse spre avizare Ministerului Finanțelor Publice.
Declasarea și casarea unor bunuri materiale se aprobă de către ordonatorul superior de credite, respectiv principal sau secundar, după caz.
2.2. Investiții pe termen scurt
2.2.1. Conținut
Investițiile pe termen scurt la instituțiile publice se prezintă sub forma obligațiunilor emise și răscumpărate. În scopul asigurării surselor de finanțare, unitățile administrativ-teritoriale pot emite în condițiile legii, obligațiuni cu dobândă sau cu discount pe care le răscumpără la termen (conturile 505 și 509).
2.2.2. Evaluarea
2.2.2.1. Evaluarea inițială
La intrarea în patrimoniu, investițiile pe termen scurt se evaluează la costul de achiziție, sau la valoarea stabilită potrivit contractelor.
2.2.2.2. Evaluarea la bilanț
La bilanț, investițiile pe termen scurt trebuie prezentate la valoarea de intrare mai puțin ajustările cumulate pentru pierderea de valoare.
2.2.3. Ajustări pentru pierderea de valoare
Pentru deprecierea investițiilor pe termen scurt, la sfârșitul exercițiului financiar, cu ocazia inventarierii, instituțiile publice pot reflecta ajustări pentru pierderea de valoare.
La sfârșitul fiecărui exercițiu financiar, ajustările pentru pierderea de valoare a investițiilor pe termen scurt se diminuează sau anulează, după caz, prin reluarea la venituri (contul 595).
În situația în care se constată o depreciere suplimentară față de cea care a fost reflectată, ajustarea trebuie majorată.
La ieșirea din instituție a investițiilor pe termen scurt, eventualele ajustări pentru pierderea de valoare se anulează.
2.3. Casa, conturi la trezoreria statului și bănci
2.3.1. Prevederi generale
Contabilitatea trezoreriei asigură evidența existenței și mișcării titlurilor de plasament, a altor valori de trezorerie, a disponibilităților existente în conturi la trezoreria statului, Banca Națională a României, băncile comerciale și în casierie.
În scopul întăririi rolului finanțelor publice și al asigurării unei discipline bugetare ferme, instituțiile publice indiferent de sistemul de finanțare și de subordonare, inclusiv activitățile de pe lângă unele instituții publice, finanțate integral din venituri proprii, efectuează operațiunile de încasări și plăți prin unitățile teritoriale ale trezoreriei statului în raza cărora își au sediul și unde au deschise conturile de venituri, cheltuieli și disponibilități, în condiții de siguranță. Este interzis instituțiilor publice de a efectua operațiunile de mai sus prin băncile comerciale, cu excepția situațiilor prevăzute de lege.
În vederea efectuării cheltuielilor prevăzute în buget, instituțiile publice au obligația de a prezenta trezoreriei statului la care au conturile deschise, bugetul de venituri și cheltuieli/bugetul de cheltuieli, aprobat în condițiile legii.
Creditele bugetare aprobate prin bugetul de stat, bugetul asigurărilor sociale de stat, bugetele fondurilor speciale, bugetele locale, pot fi folosite de instituțiile publice finanțate de la buget, la cererea ordonatorilor de credite numai după deschiderea și repartizarea creditelor bugetare.
Creditele bugetare aprobate în bugetul instituțiilor publice finanțate integral sau parțial din venituri proprii pot fi folosite în limita disponibilităților existente în cont.
Contabilitatea instituțiilor publice asigură înregistrarea plăților de casă și a cheltuielilor efective, pe subdiviziunile clasificației bugetare, potrivit bugetului aprobat.
2.3.2. Conținut
Grupa Casa, conturi la trezoreria statului și bănci, include: conturi la trezoreria statului și bănci, disponibil al bugetelor, casa și alte valori, acreditive, disponibil din fonduri cu destinație specială, disponibil al instituției publice finanțate din venituri proprii, disponibil din veniturile fondurilor speciale, viramente interne.
2.3.2.1. Disponibilități ale instituțiilor publice la trezoreria statului și bănci
Această grupă cuprinde: disponibilul din împrumuturi din disponibilitățile contului curent general al trezoreriei statului (contul 510), valorile de încasat sub forma cecurilor (contul 511), disponibilul în lei și valută al instituțiilor publice păstrat la băncile comerciale (contul 512), disponibilitățile în lei și valută provenind din împrumuturi interne și externe contractate de stat (contul 513) și garantate de stat (contul 514), disponibilul din fonduri externe nerambursabile (contul 515), disponibilul din împrumuturi interne și externe contractate de autoritățile administrației publice locale (contul 516) și garantate de acestea (contul 517), dobânzile de plătit (contul 5181), dobânzile de încasat (contul 5182), împrumuturi pe termen scurt primite (contul 519).
Dobânzile de încasat aferente disponibilităților aflate în conturi la bănci se înregistrează în contabilitate distinct, față de cele de plătit, aferente împrumuturilor primite pe termen scurt.
Dobânzile de plătit și cele de încasat, în cursul exercițiului financiar, se înregistrează la cheltuieli financiare sau venituri financiare, după caz.
Sumele virate sau depuse la bănci ori prin mandat poștal, pe bază de documente prezentate instituției și neapărute încă în extrasele de cont, se înregistrează într-un cont distinct (contul 5125).
Depozitele bancare constituite în condițiile legii, se evidențiază distinct în cadrul conturilor sintetice de disponibilități.
Contabilitatea disponibilităților aflate în conturi la bănci comerciale și a mișcării acestora, ca urmare a încasărilor și plăților efectuate în valută, se ține distinct în lei și în valută.
Operațiunile privind încasările și plățile în valută se înregistrează în contabilitate la cursul zilei, comunicat de Banca Națională a României.
Operațiunile de vânzare-cumpărare de valută se înregistrează în contabilitate la cursul utilizat de banca comercială la care se efectuează schimbul valutar, fără ca acestea să genereze diferențe de curs valutar.
La finele perioadei, diferențele de curs valutar rezultate din evaluarea disponibilităților în valută și a altor valori de trezorerie cum sunt: acreditive, depozite pe termen scurt în valută, la cursul de schimb comunicat de Banca Națională a României, valabil pentru această dată, se înregistrează în conturile de venituri sau cheltuieli din diferențe de curs valutar, după caz.
Conturile curente la bănci comerciale se dezvoltă în analitic pe fiecare bancă.
2.3.2.2. Disponibil al bugetului de stat, bugetului asigurărilor sociale de stat și bugetelor locale
Conturile de disponibil ale bugetului de stat, bugetului asigurărilor sociale de stat și bugetelor locale nu au un corespondent ca atare în contabilitatea trezoreriei statului și au drept scop evidențierea veniturilor încasate și a cheltuielilor efectuate din aceste bugete astfel:
– disponibilul bugetului de stat la trezoreria statului (contul 520), corespunzător conturilor de trezorerie: 20 „Venituri ale bugetului de stat” și 23 „Cheltuielile bugetului de stat”;
– disponibilul bugetului local la trezoreria statului (contul 521), corespunzător conturilor de trezorerie: 21 „Veniturile bugetelor locale” și 24 „Cheltuielile bugetelor locale”;
– disponibilul bugetului asigurărilor sociale de stat (contul 525), corespunzător conturilor de trezorerie: 22 „Veniturile bugetului asigurărilor sociale de stat” și 25 „Cheltuielile bugetului asigurărilor sociale de stat”;
Această grupă mai include: disponibilul din fondul de rulment al bugetului local (contul 522), disponibilul din cote defalcate din impozitul pe venit pentru echilibrarea bugetelor locale (contul 523), disponibilul din venituri încasate pentru bugetul capitalei (contul 524), disponibilul bugetului asigurărilor sociale de stat pentru constituirea fondului de rezervă (contul 526), disponibilul din fondul de rezervă al asigurărilor sociale de sănătate (contul 527), disponibilul din sume încasate în cursul procedurii de executare silită (contul 528), disponibilul din sume colectate pentru bugete (contul 529).
Compartimentele de creanțe bugetare din cadrul direcțiilor generale ale finanțelor publice județene și a municipiului București, precum și Direcția generală de administrare a marilor contribuabili vor avea în vedere următoarele: 22/05/2006 – paragraful a fost introdus prin Ordin 556/2006.
– existența neconcordanței dintre soldul contului 520 „Disponibil al bugetului de stat” și contul 20 „Veniturile bugetului de stat” din contabilitatea trezoreriei statului urmare:▪ neînregistrării în contabilitatea bugetului de stat a operațiunilor privind drepturile constatate și veniturile încasate privind capitolul 17.01 „Taxe vamale și alte taxe pe tranzacțiile internaționale” și alte capitole de venituri a căror evidență și raportare se realizează de către Autoritatea Națională a Vămilor din cadrul Ministerului Finanțelor Publice;▪ neînregistrării în contabilitatea bugetului de stat de la nivelul direcțiilor generale ale finanțelor publice județene și a municipiului București, a sumelor încasate din impozitul pe venit – transmise electronic – Direcției generale de administrare a marilor contribuabili pentru marii contribuabili transferați la 30.06.2005;▪ înregistrării în contabilitatea bugetului de stat de la Direcția generală de administrare a marilor contribuabili a sumelor încasate din impozitul pe venit – transmise electronic de direcțiile generale ale finanțelor publice județene și a municipiului București pentru marii contribuabili transferați la 30.06.2005.
– posibilitatea ca soldul contului 520 „Disponibil al bugetului de stat” să prezinte sold creditor urmare operațiunilor de diminuare a veniturilor încasate, potrivit legii (cote defalcate din impozitul pe venit, sume defalcate din TVA);
– conturile 7312 „Cote și sume defalcate din impozitul pe venit” și 7352 „Sume defalcate din TVA” se debitează pentru sumele și cotele defalcate din impozitul pe venit, respectiv sume defalcate din TVA prin creditul contului 520 „Disponibil al bugetului de stat”, fapt ce determină ca aceste conturi să prezinte sold debitor, prin excepție de la regula generală de funcționare a conturilor de venituri”.
Operațiunea de închidere a conturilor respective se va efectua cu sume negative, (în roșu) astfel:
% | = 121.09 „Rezultat patrimonial – buget de stat” |
7312 „Cote si sume defalcate din impozitul pe venit” | |
7352 „Sume defalcate din TVA” |
2.3.2.3. Casa și alte valori
Contabilitatea disponibilităților aflate în casieria instituțiilor publice, precum și a mișcării acestora ca urmare a operațiunilor de încasări și plăți efectuate în numerar, se ține distinct în lei și în valută (contul 531).
Înregistrarea în contabilitate a operațiilor în lei sau în valută se efectuează cu respectarea reglementărilor emise de Banca Națională a României și Ministerul Finanțelor Publice, precum și a altor reglementări în domeniu.
Operațiunile privind încasările și plățile în valută se înregistrează în contabilitate la cursul zilei, comunicat de Banca Națională a României.
La finele perioadei, disponibilitățile în valută și alte valori de trezorerie (acreditive, depozite pe termen scurt în valută) se evaluează la cursul de schimb în vigoare la acea dată, iar diferențele de curs rezultate se înregistrează în contabilitate ca venituri sau cheltuieli din diferențe de curs valutar, după caz.
Instituțiile publice pot ridica din contul de finanțare sau din conturile de disponibil, după caz, deschise la trezoreria statului, sume pentru efectuarea de plăți în numerar, reprezentând drepturi de personal, precum și pentru alte cheltuieli care nu se justifică a fi efectuate prin virament.
Instituțiile publice au obligația să își organizeze activitatea de casierie, astfel încât încasările și plățile în numerar să fie efectuate în condiții de siguranță, cu respectarea dispozițiilor legale în vigoare și în limita plafonului de casă stabilit de către trezoreria statului pentru fiecare instituție publică.
Încasările efectuate de către instituțiile publice prin casieria proprie se depun în conturile bugetare respective deschise la trezoreria statului și reprezintă venituri ale bugetului de stat, ale bugetelor locale, bugetului asigurărilor sociale de stat, bugetelor fondurilor speciale.
Veniturile încasate în numerar care sunt lăsate potrivit legii la dispoziția instituțiilor ca venituri proprii, se depun în conturile de disponibilități ale acestora.
Instituțiile publice conduc contabilitatea „altor valori” care includ: timbrele fiscale și poștale, biletele de tratament și odihnă, tichetele și biletele de călătorie, bonurile valorice pentru carburanți auto, biletele cu valoare nominală, tichetele de masă, alte valori, etc. (contul 532).
2.3.2.4. Acreditive
În vederea achitării unor obligații față de furnizori, se poate solicita instituțiilor publice deschiderea de acreditive la bănci, în lei sau în valută, în favoarea acestora (contul 541).
Sumele în numerar, puse la dispoziția personalului sau a terților, în vederea efectuării unor plăți în numele instituției, se înregistrează în contabilitate distinct (contul 542).
2.3.2.5. Disponibil din fonduri cu destinație specială
Disponibilitățile din fondurile cu destinație specială constituite în condițiile legii, se înregistrează în contabilitate distinct (contul 550).
Alocațiile bugetare cu destinație specială acordate instituțiilor publice se înregistrează în contabilitate distinct (contul 551).
Sumele de mandat și sumele în depozit pe care instituțiile publice le pot păstra la finele anului într-un cont de disponibil distinct deschis la trezoreria statului se înregistrează în contabilitate distinct (contul 552).
Această grupă mai include și disponibilitățile unor fonduri gestionate de unitățile administrativ-teritoriale în afara bugetelor locale, respectiv: disponibilul fondului de risc (contul 555). 19/01/2011 – paragraful a fost modificat prin Normă metodologică din 11/01/2011
În categoria disponibilităților cu destinație specială intră și disponibilul din valorificarea unor bunuri intrate în proprietatea privată a statului (contul 557) precum și disponibilul din cofinanțarea de la buget aferentă programelor/proiectelor finanțate din fonduri externe nerambursabile (contul 558).
2.3.2.6. Disponibil al instituțiilor publice finanțate integral sau parțial din venituri proprii
Veniturile proprii ale instituțiilor publice, precum și subvențiile primite de la buget în completarea acestora, se încasează, se administrează, se utilizează și se contabilizează potrivit dispozițiilor legale (conturile 560, 561).
Excedentele rezultate din execuția bugetelor instituțiilor publice finanțate din venituri proprii și subvenții acordate de la buget, se regularizează la sfârșitul anului cu bugetul din care au fost acordate subvențiile, în limita sumelor primite de la acesta.
Excedentele anuale rezultate din execuția bugetelor instituțiilor publice finanțate integral din venituri proprii, se reportează în anul următor.
2.3.2.7. Disponibil al fondurilor speciale
Fondurile speciale constituite potrivit legii sunt: Fondul național unic de asigurări sociale de sănătate și bugetul asigurărilor pentru șomaj. Conturile de disponibil ale acestor bugete nu au un corespondent ca atare în contabilitatea trezoreriei statului și au drept scop evidențierea veniturilor încasate și a cheltuielilor efectuate din aceste bugete astfel:
– disponibilul Fondului național unic de asigurări sociale de sănătate: (contul 571), corespunzător conturilor de trezorerie: 26 „Veniturile bugetului Fondului național unic de asigurări sociale de sănătate” și 27 „Cheltuielile bugetului Fondului național unic de asigurări sociale de sănătate”;
– disponibilul bugetului asigurărilor pentru șomaj (contul 574), corespunzător conturilor de trezorerie: 28 „Veniturile bugetului asigurărilor pentru șomaj” și 29 „Cheltuielile bugetului asigurărilor pentru șomaj”.
2.3.2.8. Viramente interne
În contul de viramente interne se înregistrează transferurile de disponibilități bănești între conturile de la trezoreria statului și bănci comerciale, precum și între conturile de la trezorerie sau bănci, după caz și din casieria instituției.
2.3.2.9. Alte prevederi – Fonduri externe nerambursabile
Contribuția financiară a Comunității Europene reprezintă sume care se transferă Guvernului României de către Comisia Comunităților Europene, cu titlu de asistență financiară nerambursabilă acordată României de către Comunitatea Europeană.
Fondurile externe nerambursabile sunt acumulate în conturi distincte și se utilizează numai în limita disponibilităților existente în aceste conturi și în scopul în care au fost acordate.
Ministerul Finanțelor Publice asigură gestionarea contribuției financiare a Comunității Europene prin conturi deschise la Banca Națională a României, trezoreria statului sau, după caz, la bănci comerciale, conform prevederilor memorandumurilor de înțelegere, memorandumurilor de finanțare și ale Acordului multianual de finanțare SAPARD.
Disponibilitățile din contribuția financiară a Comunității Europene și sumele recuperate și datorate Comunității Europene, aflate în conturile deschise la Banca Națională a României, trezoreria statului sau, după caz, la bănci comerciale, sunt purtătoare de dobândă; dobânda se bonifică și se utilizează conform prevederilor memorandumurilor de înțelegere, memorandumurilor de finanțare, ale Acordului multianual de finanțare SAPARD și ale altor documente încheiate sau convenite între Comisia Europeană și Guvernul României, precum și, după caz, conform instrucțiunilor emise de donator.
Contribuția publică națională destinată cofinanțării în bani a contribuției financiare a Comunității Europene se alocă, se utilizează și se derulează conform cadrului tehnic, juridic și administrativ prevăzut pentru fondurile nerambursabile.
Sumele necesare finanțării proiectelor/programelor în cazul indisponibilității temporare a contribuției financiare a Comunității Europene se transferă structurilor de implementare, urmând să se regularizeze cu fondurile primite de la Comisia Europeană, în limita sumelor eligibile transferate.
Sumele plătite necuvenit din contribuția publică națională, reprezentând cofinanțarea în bani a contribuției financiare a Comunității Europene, în scopul achitării debitelor către Comunitatea Europeană, ca urmare a eventualelor nereguli sau neglijente stabilite în baza prevederilor memorandumului de finanțare și a Acordului multianual de finanțare SAPARD, se recuperează conform legii și se fac venit la bugetul din care au fost acordate.
Orice înscris pe baza căruia se aloca fonduri provenind din contribuția financiară a Comunității Europene și din contribuția publică națională se investește cu titlu executoriu.
Disponibilitățile din contribuția publică națională destinate cofinanțării în bani a contribuției financiare a Comunității Europene, rămase la finele exercițiului bugetar în conturile structurilor de implementare, se reportează în anul următor pentru a fi folosite cu aceeași destinație.
3. Terți
3.1. Conținut
Contabilitatea terților asigură evidența datoriilor și creanțelor instituției în relațiile acesteia cu furnizorii, clienții, personalul, bugetul statului, bugetele locale, bugetul asigurărilor sociale de stat, Comunitatea Europeană (decontările pentru fondurile PHARE, ISPA, SAPARD, etc.), cu debitorii și creditorii diverși, debitori și creditori ai bugetelor, decontările între instituții publice, precum și evidența operațiilor ce necesită clarificări ulterioare și alte decontări.
3.1.1. Furnizori și conturi asimilate
În contabilitatea furnizorilor se înregistrează operațiunile privind achizițiile de bunuri, lucrări executate și servicii prestate (conturile 401 și 404).
Avansurile acordate furnizorilor se înregistrează în contabilitate într-un cont distinct (conturile 232, 234, 409).
Operațiunile privind achizițiile de bunuri, lucrări executate și servicii prestate, precum și achizițiile de active fixe pe baza efectelor comerciale, se înregistrează în conturile corespunzătoare de efecte de plătit (conturile 403 și 405).
Efectele comerciale scontate neajunse la scadență se înregistrează într-un cont în afara bilanțului și se menționează în notele explicative.
Efectele comerciale trebuie să îndeplinească condițiile de formă și fond prevăzute de legislația în vigoare, fără de care validitatea lor poate fi contestată sau anulată.
Bunurile cumpărate, lucrările executate și serviciile prestate pentru care nu s-au primit facturi, se evidențiază distinct în contabilitate (contul 408).
Datoriile în valută se înregistrează în contabilitate atât în lei, la cursul de schimb de la data efectuării operațiunilor, comunicat de Banca Națională a României, cât și în valută.
Operațiunile în valută trebuie înregistrate în momentul recunoașterii inițiale în moneda de raportare (leu), aplicându-se sumei în valută cursul de schimb dintre moneda de raportare și moneda străină, la data efectuării tranzacției.
Contabilitatea furnizorilor se ține pe fiecare persoană fizică sau juridică.
În contabilitatea analitică furnizorii se grupează astfel: interni și externi, iar în cadrul acestora pe termene de plată.
3.1.2. Clienți și conturi asimilate
În contabilitatea clienților se înregistrează operațiunile privind livrările de mărfuri și produse, lucrările executate și serviciile prestate (contul 411).
Creanțele incerte se înregistrează distinct în contabilitate (contul 4118).
Operațiunile privind vânzările de bunuri, executările de lucrări și prestările de servicii, efectuate pe baza efectelor comerciale, se înregistrează în conturile corespunzătoare de efecte de primit (contul 413).
Efectele comerciale scontate neajunse la scadență se înregistrează într-un cont în afara bilanțului și se menționează în notele explicative.
Efectele comerciale trebuie să îndeplinească condițiile de formă și fond prevăzute de legislația în vigoare, fără de care validitatea lor poate fi contestată sau anulată.
Bunurile vândute, lucrările executate și serviciile prestate pentru care nu s-au întocmit facturi, se evidențiază distinct în contabilitate (contul 418).
Avansurile primite de la clienți se înregistrează în contabilitate într-un cont distinct (contul 419).
Creanțele în valută se înregistrează în contabilitate atât în lei, la cursul de schimb de la data efectuării operațiunilor, comunicat de Banca Națională a României, cât și în valută.
Operațiunile în valută trebuie înregistrate în momentul recunoașterii inițiale în moneda de raportare (leu), aplicându-se sumei în valută cursul de schimb dintre moneda de raportare și moneda străină, la data efectuării tranzacției.
Contabilitatea clienților se ține pe categorii, precum și pe fiecare persoană fizică sau juridică.
În contabilitatea analitică clienții se grupează astfel: clienți interni și externi, iar în cadrul acestora pe termene de încasare.
3.1.3. Personal și conturi asimilate
Contabilitatea decontărilor cu personalul evidențiază drepturile salariale, sporurile, premiile, indemnizațiile pentru concediile de odihnă, precum și cele pentru incapacitate temporară de muncă, plătite din fondul de salarii și alte drepturi în bani și/sau în natură datorate de instituția publică personalului pentru munca prestată (contul 421).
Contabilitatea decontărilor cu pensionarii – evidențiază drepturile de pensie și alte drepturi prevăzute de lege, cuvenite pensionarilor conform legii (contul 422).
Ajutoarele și indemnizațiile datorate – evidențiază ajutoarele de boală pentru incapacitate temporară de muncă, îngrijirea copilului, ajutoare de deces și alte ajutoare acordate (contul 423).
Contabilitatea decontărilor cu șomerii – evidențiază indemnizațiile de șomaj datorate șomerilor, potrivit legii (cont 424).
În contabilitate se înregistrează distinct alte drepturi acordate care, potrivit reglementărilor în vigoare, nu se suportă din fondul de salarii (contul 423).
Avansurile acordate personalului – evidențiază indemnizațiile pentru concedii de odihnă acordate ca avans (contul 425). Drepturile de personal neridicate în termenul legal se înregistrează într-un cont distinct, deschis pe fiecare persoană (contul 426).
Reținerile din salariile personalului pentru cumpărări cu plata în rate, chirii sau pentru alte obligații ale salariaților, datorate terților (popriri, pensii alimentare și altele), se efectuează numai în baza unor titluri executorii sau ca urmare a unor relații contractuale (contul 427).
Sumele datorate și neachitate personalului (concediile de odihnă și alte drepturi de personal) aferente exercițiului în curs, se înregistrează ca alte datorii în legătură cu personalul (contul 4281).
Debitele provenite din avansuri de trezorerie nedecontate, din distribuiri de uniforme și echipamente de lucru, precum și debitele provenite din pagube materiale, amenzile și penalitățile stabilite în baza unor hotărâri ale instanțelor judecătorești, și alte creanțe față de personalul unității se înregistrează ca alte creanțe în legătură cu personalul (contul 4282).
3.1.4. Asigurări sociale, protecția socială și conturi asimilate
Contabilitatea decontărilor privind asigurările sociale evidențiază contribuțiile angajatorilor – instituții publice – pentru asigurări sociale de stat, asigurări sociale de sănătate, accidente de muncă și boli profesionale, asigurări pentru șomaj (conturi 4311, 4313, 4315, 4371) precum și contribuțiile asiguraților (salariați) pentru asigurări sociale de stat, asigurări sociale de sănătate și asigurări pentru șomaj (conturile 4312, 4314, 4372).
Alte datorii sociale – reprezintă sume datorate altor categorii de persoane, cum ar fi: drepturi pentru donatorii de sânge, alocații și alte ajutoare pentru copii, alocația suplimentară pentru familiile cu mai mulți copii, ajutoare sociale, indemnizații pentru persoanele cu handicap și altele (contul 438).
3.1.5. Bugetul statului, bugetele locale, bugetul asigurărilor sociale de stat și conturi asimilate
În cadrul decontărilor cu bugetul statului, bugetele locale și alte bugete se cuprind: taxa pe valoarea adăugată, impozitul pe venituri de natură salarială, impozitul pe clădiri, taxa asupra mijloacelor de transport și alte impozite, taxe și vărsăminte asimilate.
Taxa pe valoarea adăugată datorată bugetului de stat se stabilește ca diferența între valoarea taxei exigibile aferente bunurilor livrate sau serviciilor prestate (taxa pe valoarea adăugată colectată – contul 4427) și a taxei deductibile pentru cumpărările de bunuri și servicii (taxa pe valoarea adăugată deductibilă – contul 4426).
În situația în care există decalaje între faptul generator de taxa pe valoarea adăugată și exigibilitatea acesteia, totalul taxei pe valoarea adăugată se înregistrează într-un cont distinct, denumit taxă pe valoarea adăugată neexigibilă (contul 4428) care, pe măsură ce devine exigibilă potrivit legii, se trece la taxa pe valoarea adăugată colectată, respectiv la taxa pe valoarea adăugată deductibilă, după caz.
În contul de taxă pe valoarea adăugată neexigibilă se înregistrează și taxa pe valoarea adăugată deductibilă sau colectată, pentru livrări de bunuri și prestări de servicii pentru care nu au sosit sau nu s-au întocmit facturile (contul 4428).
Diferența în plus sau în minus, între taxa pe valoarea adăugată colectată și taxa pe valoarea adăugată deductibilă se înregistrează în conturi distincte ca taxa pe valoarea adăugată de plată (contul 4423), respectiv taxa pe valoarea adăugată de recuperat (contul 4424) și se regularizează în condițiile legii.
Impozitul pe venituri din salarii și din alte drepturi cuprinde totalul impozitelor individuale, calculate potrivit legii (contul 444). Acesta trebuie recunoscut ca o datorie în limita sumei neplătite. Dacă suma plătită depășește suma datorată, surplusul trebuie recunoscut drept creanță.
Alte impozite, taxe și vărsăminte cuprind sumele datorate bugetului de stat (taxe vamale, accize) sau bugetelor locale (impozitul pe clădiri, impozitul pe terenuri) sau alte impozite și taxe datorate, potrivit legii. Acestea se înregistrează în contabilitatea analitică pe feluri de impozite, taxe și vărsăminte datorate bugetului de stat sau bugetelor locale (contul 446).
Alte datorii și creanțe cu bugetul statului cuprind: drepturile de personal neridicate, prescrise, datorate bugetului statului potrivit legii, sumele datorate creditorilor, cuvenite bugetului statului după prescrierea lor, plusul de numerar din casierie, amenzi și penalități, vărsăminte efectuate în plus la buget și altele, precum și sumele datorate bugetului de către instituțiile finanțate de la buget reprezentând venituri realizate în condițiile legii (conturile 4481 și 4482).
3.1.6. Decontări cu Comunitatea Europeană (PHARE, ISPA, SAPARD, etc.)
Sumele primite din contribuția financiară nerambursabilă a Comunității Europene (PHARE, ISPA, SAPARD) se înregistrează la instituțiile publice implicate în derularea acestor fonduri (Fondul Național și Agențiile de Implementare) ca și creanțe – sume de primit (conturile 4501, 4511, 4531, 4541, 4551, 456, 457, 458) și datorii – sume de plată (conturile 4502, 4512, 452, 4532, 4542, 4552).
Aceste sume sunt recunoscute ca venituri și cheltuieli numai în contabilitatea instituțiilor publice care au calitatea de beneficiari finali ai fondurilor respective.
3.1.7. Debitori și creditori diverși, debitori și creditori ai bugetelor
Sumele datorate instituțiilor publice de către terțe persoane fizice sau juridice, altele decât personalul propriu și clienții, se înregistrează ca și debitori diverși (contul 461).
Sumele datorate de instituțiile publice unor terțe persoane fizice sau juridice, altele decât personalul propriu și furnizorii, se înregistrează ca și creditori diverși (contul 462).
Evidența creanțelor bugetare ale bugetului de stat, bugetelor locale, bugetului asigurărilor sociale de stat, bugetului asigurărilor pentru șomaj și al Fondului național unic de asigurări sociale de sănătate, se realizează pe baza declarațiilor fiscale sau deciziilor emise de organul fiscal. Evidența analitică se ține pe tipuri de impozite și pe plătitori, pe structura clasificației bugetare. (conturile 463, 464, 465, 466).
Creditori ai bugetelor mai sus menționate – sunt persoane fizice și juridice pentru sumele de restituit sau de compensat cu alte creanțe ale aceluiași buget sau cu alte creanțe ale altor bugete, la cererea acestora sau din oficiu, se evidențiază pe tipuri de impozite și pe plătitori, pe structura clasificației bugetare (contul 467).
În această grupă se cuprind și conturi în care se evidențiază împrumuturile pe termen scurt acordate din bugetul de stat, bugetul local, bugetul asigurărilor pentru șomaj, potrivit legii (contul 468) precum și dobânzile aferente acestora (contul 469).
3.1.8. Conturi de regularizare și asimilate
Conturile de regularizare se utilizează când operațiunile își extind efectele pe mai mulți ani iar veniturile și cheltuielile trebuie să fie atribuite exercițiului în care au fost realizate sau efectuate, după caz.
Conturile de regularizare și asimilate cuprind: cheltuieli în avans, venituri în avans și decontări din operații în curs de clarificare.
Sumele plătite în exercițiul financiar curent, dar care privesc exercițiile financiare următoare, se înregistrează distinct în contabilitate, la cheltuieli în avans (chirii, asigurări, abonamente publicații, alte cheltuieli efectuate în avans – contul 471).
Sumele încasate în exercițiul financiar curent, dar care privesc exercițiile financiare următoare, se înregistrează distinct în contabilitate, la venituri în avans (venituri din chirii, abonamente la publicații, abonamente la instituțiile de spectacole, alte venituri realizate în avans – contul 472).
Operațiunile care nu pot fi înregistrate direct în conturile corespunzătoare, pentru care sunt necesare clarificări ulterioare, se înregistrează provizoriu în contul 473 «Decontări din operații în curs de clarificare». Sumele înregistrate în acest cont trebuie clarificate de către instituția publică în termen de trei luni, în sold putând fi păstrate numai sumele ce se justifică în mod obiectiv, prevăzute în normele metodologice specifice. Peste termenul de trei luni pot fi reținute sume în contul 473 «Decontări din operații în curs de clarificare» numai pe baza unei note de fundamentare aprobate de ordonatorul de credite. 07/01/2019 – paragraful a fost modificat prin Ordin 3898/2018
3.1.9. Decontări
Decontările între instituțiile publice cuprind operațiunile de decontare intervenite în cursul exercițiului între instituția superioară și instituțiile subordonate reprezentând sumele transmise de instituția superioară către instituțiile din subordine, precum și sumele transmise de instituțiile subordonate către instituția publică superioară. Contabilitatea decontărilor între instituțiile publice cuprinde operațiunile care se înregistrează reciproc și în aceeași perioadă de gestiune, atât în contabilitatea unității debitoare, cât și a celei creditoare aparținând aceluiași ordonator principal de credite (contul 481). 10/10/2016 – paragraful a fost modificat prin Modificare din 03/10/2016
La consolidare soldurile acestor conturi se elimină.
3.2. Momentul înregistrării
Potrivit principiilor contabilității de angajamente, efectele tranzacțiilor și ale altor evenimente sunt recunoscute atunci când tranzacțiile și evenimentele se produc și nu pe măsură ce numerarul sau echivalentul său este încasat sau plătit.
Înregistrarea în contabilitate a creanțelor și datoriilor se efectuează în momentul constatării drepturilor și obligațiilor.
3.3. Evaluarea
3.3.1. Evaluarea inițială
Creanțele și datoriile instituțiilor publice se înregistrează în contabilitate la valoarea nominală.
Operațiunile în valută trebuie înregistrate în momentul recunoașterii inițiale în moneda de raportare, aplicându-se sumei în valută cursul de schimb dintre moneda de raportare și moneda străină, la data efectuării tranzacției.
Creanțele și datoriile în valută se înregistrează în contabilitate atât în lei, la cursul de schimb de la data efectuării operațiunilor comunicat de Banca Națională a României, cât și în valută.
3.3.2. Evaluarea la momentul decontării
Diferențele de curs valutar ce apar cu ocazia decontării creanțelor și datoriilor în valută la cursuri diferite față de cele la care au fost înregistrate inițial pe parcursul perioadei sau față de cele la care au fost raportate în situațiile financiare anterioare trebuie recunoscute ca venituri sau cheltuieli în perioada în care apar.
Atunci când creanța sau datoria în valută este decontată în decursul aceluiași exercițiu financiar în care a survenit, întreaga diferență de curs valutar este recunoscută în acel exercițiu. Atunci când creanța sau datoria în valută este decontată într-un exercițiu financiar ulterior, diferența de curs valutar recunoscută în fiecare exercițiu financiar, ce intervine până în exercițiul decontării, se determină ținând seama de modificarea cursurilor de schimb survenită în cursul fiecărui asemenea exercițiu financiar.
3.3.3. Evaluarea la data bilanțului
La data întocmirii situațiilor financiare, creanțele și datoriile în valută se evaluează la cursul publicat de Banca Națională a României, valabil pentru data întocmirii situațiilor financiare, respectiv pentru ultima zi a exercițiului financiar.
Creanțele și datoriile aferente fondurilor nerambursabile primite de la Comunitatea Europeană se evaluează la cursul publicat de Banca Centrală Europeană, valabil pentru ultima zi a lunii în care se întocmesc situațiile financiare.
La data bilanțului, evaluarea creanțelor și a datoriilor se face la valoarea lor probabilă de încasare sau de plată. Diferențele constatate în minus între valoarea de inventar stabilită la inventariere și valoarea contabilă netă a creanțelor se înregistrează în contabilitate pe seama ajustărilor pentru depreciere.
3.4. Ajustări pentru depreciere
Instituțiile publice pot înregistra ajustări pentru deprecierea creanțelor la sfârșitul exercițiului financiar, pe seama cheltuielilor (conturile 491, 496, 497).
În situația în care ajustarea devine total sau parțial fără obiect, întrucât motivele care au dus la reflectarea acesteia au încetat să mai existe într-o oarecare măsură, atunci acea ajustare trebuie diminuată sau anulată printr-o reluare corespunzătoare la venituri.
În situația în care se constată o depreciere suplimentară față de cea care a fost reflectată, ajustarea trebuie majorată.
B. DATORII
1. Datorii pe termen scurt (curente)
O datorie trebuie clasificată ca datorie pe termen scurt, denumită și datorie curentă, atunci când:
a) se așteaptă să fie decontată în cursul normal al ciclului de exploatare al entității; sau
b) este exigibilă în termen de 12 luni de la data bilanțului.
Toate celelalte datorii trebuie clasificate ca datorii pe termen lung.
2. Datorii pe termen lung (necurente)
2.1. Prevederi generale
O instituție publică trebuie să mențină clasificarea datoriilor pe termen lung purtătoare de dobândă în această categorie, chiar și atunci când acestea sunt exigibile în 12 luni de la data bilanțului, dacă:
a) Termenul inițial a fost pentru o perioadă mai mare de 12 luni; și
b) Există un acord de refinanțare sau de reeșalonare a plăților, care este încheiat înainte de data bilanțului.
Împrumuturile și datoriile din această clasă reprezintă sume ce trebuie plătite într-o perioadă mai mare de un an, conform acordului de împrumut.
Contabilitatea împrumuturilor și datoriilor asimilate acestora se ține pe următoarele categorii: împrumuturi din emisiunea de obligațiuni, împrumuturi interne și externe contractate de autoritățile administrației publice locale, împrumuturi interne și externe garantate de autoritățile administrației publice locale, împrumuturi interne și externe contractate de stat, împrumuturi interne și externe garantate de stat, alte împrumuturi și datorii asimilate, dobânzile aferente împrumuturilor și datoriilor asimilate, prime privind rambursarea obligațiunilor.
Datoria publică reprezintă datoria publică guvernamentală la care se adaugă datoria publică locală.
2.2. Datoria publică guvernamentală – Definiție
Datoria publică guvernamentală cuprinde totalitatea obligațiilor financiare interne și externe ale statului, la un moment dat, provenind din împrumuturile contractate direct sau garantate de Guvern, prin Ministerul Finanțelor Publice, în numele României, de pe piețele financiare.
Datoria publică guvernamentală internă este partea din datoria publică guvernamentală care reprezintă totalitatea obligațiilor financiare ale statului, provenind din împrumuturi contractate direct sau garantate de stat, de la persoane fizice sau juridice rezidente în România, inclusiv sumele utilizate temporar din disponibilitățile contului curent general al Trezoreriei Statului pentru finanțarea temporară a deficitelor bugetare (conturile 164 și 165).
Datoria publică guvernamentală externă este partea din datoria publică guvernamentală reprezentând totalitatea obligațiilor financiare ale statului, provenind din împrumuturi contractate direct sau garantate de stat de la persoane fizice sau juridice nerezidente în România (conturile 164 și 165).
2.2.1. Contractarea și garantarea datoriei publice guvernamentale
Guvernul este autorizat să contracteze în mod direct împrumuturi de la instituțiile financiare internaționale sau de la alți creditori, numai prin Ministerul Finanțelor Publice și să le subîmprumute unor beneficiari finali în scopul prevăzut de lege (contul 164).
Subîmprumutarea împrumuturilor contractate de Guvern, prin Ministerul Finanțelor Publice, în numele statului, beneficiarilor finali se face pe baza unor acorduri de împrumut subsidiar încheiate între Ministerul Finanțelor Publice și aceștia sau, după caz, pe baza unor acorduri de împrumut subsidiar și garanție, încheiate între Ministerul Finanțelor Publice, pe de o parte, autoritățile administrației publice locale coordonatoare ale activității beneficiarilor finali și, după caz, garante ale sumelor subîmprumutate acestora și beneficiarii finali ai împrumutului, pe de altă parte.
Guvernul este autorizat să garanteze împrumuturi interne și externe numai prin Ministerul Finanțelor Publice, contractate în scopuri prevăzute de lege (contul 165). Garanțiile de stat pot fi acordate numai pentru împrumuturi a căror rambursare se prevede a se face exclusiv din surse proprii, respectiv din bugetele locale, în cazul autorităților administrației publice locale.
Pentru acoperirea riscurilor financiare care decurg din garantarea de către stat a împrumuturilor contractate de persoanele juridice de la instituțiile creditoare, precum și din împrumuturile contractate direct de stat și subîmprumutate beneficiarilor finali, se constituie fondul de risc.
2.2.2. Instrumentele datoriei publice guvernamentale
Instrumentele datoriei publice guvernamentale includ, fără a se limita la acestea: titluri de stat emise pe piața internă sau externă, împrumuturi de stat de la bănci, de la alte instituții de credit, persoane juridice române sau străine, împrumuturi de stat de la guverne și agenții guvernamentale străine, instituții financiare internaționale, sau de la alte organizații internaționale, împrumuturi temporare din disponibilitățile contului curent general al Trezoreriei Statului, garanții de stat.
În prezentele norme sunt reglementate numai împrumuturi interne și externe contractate de stat, împrumuturi interne și externe garantate de stat, alte împrumuturi și datorii asimilate, dobânzile aferente împrumuturilor și datoriilor asimilate.
2.3. Datoria publică locală – Definiție
Datoria publică locală reprezintă totalitatea obligațiilor financiare interne și externe ale autorităților administrației publice locale, la un moment dat, provenind din împrumuturi contractate direct sau garantate de acestea de pe piețele financiare.
Datoria publică locală internă este partea din datoria publică locală care reprezintă totalitatea obligațiilor financiare ale autorităților administrației publice locale, provenite din împrumuturi contractate direct (contul 162) sau garantate de acestea, de la persoane fizice sau juridice rezidente în România (contul 163).
Datoria publică locală externă este partea din datoria publică locală reprezentând totalitatea obligațiilor financiare ale autorităților administrației publice locale, provenind din împrumuturi contractate direct (contul 162) sau garantate de acestea de la persoane fizice sau juridice nerezidente în România (contul 163).
2.3.1. Contractarea și garantarea datoriei publice locale
Împrumuturile contractate sau garantate de autoritățile administrației publice locale fac parte din datoria publică a României, dar nu reprezintă obligații ale Guvernului, iar plata serviciului datoriei publice aferentă acestor împrumuturi se va efectua exclusiv din bugetele locale și prin împrumuturi pentru refinanțarea datoriei publice locale.
Autoritățile administrației publice locale pot contracta sau garanta împrumuturi interne și/sau externe pe termen scurt, mediu și lung, în scopurile prevăzute de lege, numai cu avizul Comisiei de Autorizare a împrumuturilor Locale.
Autorităților administrației publice locale li se interzice accesul la împrumuturi sau să garanteze orice fel de împrumut, dacă totalul datoriilor anuale reprezentând ratele scadente la împrumuturile contractate și/sau garantate, dobânzile și comisioanele aferente acestora, inclusiv ale împrumutului care urmează să fie contractat și/sau garantat în anul respectiv, depășește limita prevăzută de lege din totalul veniturilor proprii formate din: impozite, taxe, contribuții, alte vărsăminte, alte venituri și cote defalcate din impozitul pe venit, cu excepția cazurilor aprobate prin legi speciale. Aceste condiții se aplică și pentru datoriile anuale care decurg din împrumuturile contractate și/sau garantate de stat pentru autoritățile administrației publice locale.
Valoarea totală a datoriei contractate de autoritatea administrației publice locale va fi înscrisă în registrul de evidență a datoriei publice locale al acestei autorități și se raportează anual prin situațiile financiare.
Valoarea totală a garanțiilor emise de autoritatea administrației publice locale se înscrie în registrul garanțiilor locale al acestei autorități și se raportează anual prin situațiile financiare.
Pentru acoperirea riscurilor financiare care decurg din garantarea de către unitățile administrativ-teritoriale a împrumuturilor contractate de persoanele juridice de la instituțiile creditoare, precum și din împrumuturile contractate direct de unitățile administrativ-teritoriale și subîmprumutate beneficiarilor finali, se constituie fondul de risc.
2.3.2. Instrumentele datoriei publice locale
Instrumentele datoriei publice locale sunt: titluri de valoare, împrumuturi de la societățile bancare sau de la alte instituții de credit.
Emiterea și lansarea titlurilor de valoare se pot face direct de către autoritățile administrației publice locale sau prin intermediul unor agenții ori al altor instituții specializate (contul 161).
Consiliile locale, județene și Consiliul General al Municipiului București, după caz, pot aproba contractarea de împrumuturi interne sau externe, pe termen scurt (contul 5196), mediu și lung (contul 162) sau garantarea acestora (contul 163) pentru realizarea de investiții publice de interes local, precum și pentru refinanțarea datoriei publice locale.
3. Provizioane A se vedea și Ordin 50/2014.
3.1. Definiție
Provizionul este o datorie cu exigibilitate sau valoare incertă.
Provizioanele nu pot depăși din punct de vedere valoric sumele care sunt necesare stingerii obligației curente la data bilanțului.
3.2. Categorii de provizioane
Instituțiile publice pot constitui provizioane pentru elemente cum sunt:
– litigiile, amenzile și penalitățile, despăgubirile, daunele și alte datorii incerte;
– cheltuielile legate de activitatea de service în perioada de garanție și alte cheltuieli privind garanția acordată clienților;
– alte provizioane.
– cu diminuările din valoarea garanțiilor ca urmare a constituirii ca provizion la finele exercițiului a sumelor aferente ratelor de capital scadente în anul următor, estimate a fi plătite de garant. 01/01/2014 – linia a fost introdusă prin Anexă din 17/12/2013.
3.3. Condiții pentru recunoașterea provizioanelor
Un provizion va fi recunoscut numai în momentul în care:
– o instituție are o obligație curentă generată de un eveniment anterior;
– este probabil ca o ieșire de resurse să fie necesară pentru a onora obligația respectivă; și
– poate fi realizată o estimare credibilă a valorii obligației.
Dacă aceste condiții nu sunt îndeplinite, nu va fi recunoscut un provizion.
3.4. Contabilitatea provizioanelor
Contabilitatea provizioanelor se ține pe feluri, în funcție de natura, scopul sau obiectul pentru care au fost constituite (contul 151).
Provizioanele nu pot avea drept scop corectarea valorii activelor.
Valoarea recunoscută ca provizion trebuie să constituie cea mai bună estimare la data bilanțului a costurilor necesare stingerii obligației curente.
Provizioanele trebuie revizuite la data fiecărui bilanț anual și ajustate pentru a reflecta cea mai bună estimare curentă. În cazul în care pentru stingerea unei obligații nu mai este probabilă o ieșire de resurse sau ieșirea de resurse a avut loc, provizionul trebuie anulat prin reluare la venituri.
Provizionul va fi utilizat numai pentru scopul pentru care a fost inițial recunoscut.
C. CAPITALURI
Capitalurile unei instituții publice cuprind: fondurile, rezultatul patrimonial, rezultatul reportat, rezervele din reevaluare.
1. Fonduri
Fondurile unei instituții publice includ: fondul bunurilor care alcătuiesc domeniul public al statului, fondul bunurilor care alcătuiesc domeniul privat al statului, fondul bunurilor care alcătuiesc domeniul public al unităților administrativ-teritoriale, fondul bunurilor care alcătuiesc domeniul privat al unităților administrativ-teritoriale, fondul activelor fixe necorporale, fonduri în afara bugetelor locale, etc.
Fondul bunurilor care alcătuiesc domeniul public al statului și al unităților administrativ-teritoriale – dispoziții generale –
Statul și unitățile administrativ-teritoriale exercită posesia, folosința și dispoziția asupra bunurilor care alcătuiesc domeniul public, în limitele și în condițiile legii.
Domeniul public este alcătuit din bunurile prevăzute în Constituție, exemplificate în anexa la Legea nr. 213/1998 privind proprietatea publică și regimul juridic al acesteia și din orice alte bunuri care, potrivit legii sau prin natura lor, sunt de uz sau de interes public și sunt dobândite de stat sau de unitățile administrativ-teritoriale prin modalitățile prevăzute de lege.
Domeniul public al statului este alcătuit din bunurile prevăzute în Constituție, exemplificate în anexa la Legea nr. 213/1998 privind proprietatea publică și regimul juridic al acesteia precum și din alte bunuri de uz sau de interes public național, declarate ca atare prin lege (contul 101).
Domeniul public al județelor este alcătuit din bunurile exemplificate în anexa la Legea nr. 213/1998 privind proprietatea publică și regimul juridic al acesteia și din alte bunuri de uz sau de interes public județean, declarate ca atare prin hotărâre a consiliului județean, dacă nu sunt declarate prin lege bunuri de uz sau de interes public național (contul 103).
Domeniul public al comunelor, al orașelor și al municipiilor este alcătuit din bunurile prevăzute exemplificate în anexa la Legea nr. 213/1998 privind proprietatea publică și regimul juridic al acesteia și din alte bunuri de uz sau de interes public local, declarate ca atare prin hotărâre a consiliului local, dacă nu sunt declarate prin lege bunuri de uz sau de interes public național ori județean (contul 103).
Bunurile din domeniul public sunt inalienabile, insesizabile și imprescriptibile, după cum urmează:
a) nu pot fi înstrăinate; ele pot fi date numai în administrare, concesionare sau închiriere, în condițiile legii;
b) nu pot fi supuse executării silite și asupra lor nu se pot constitui garanții reale;
c) nu pot fi dobândite de către alte persoane prin uzucapiune sau prin efectul posesiei de bună credință asupra bunurilor mobile.
Bunurile din domeniul public pot fi date, după caz în administrarea regiilor autonome și instituțiilor publice.
Domeniul privat al statului sau al unităților administrativ-teritoriale este alcătuit din bunuri aflate în proprietatea lor și care nu fac parte din domeniul public. Bunurile din domeniul privat al statului și unităților administrativ-teritoriale sunt supuse regimului juridic de drept comun, dacă legea nu dispune altfel.
Inventarul bunurilor din domeniul public al statului se întocmește anual, de ministere, de celelalte organe de specialitate ale administrației publice centrale, precum și de autoritățile publice centrale care au în administrare asemenea bunuri după depunerea situației financiare anuale.
Centralizarea inventarului menționat se realizează de către Ministerul Finanțelor Publice și se supune anual spre aprobare Guvernului.
Trecerea bunurilor dintr-un domeniu în altul
Trecerea bunurilor din domeniul privat al statului sau al unităților administrativ-teritoriale în domeniul public al acestora, se face după caz prin hotărâre a Guvernului, a consiliului județean, respectiv a Consiliului General al Municipiului București ori a consiliului local.
Trecerea în domeniul public a unor bunuri din patrimoniul societăților comerciale, la care statul sau o unitate administrativ-teritorială este acționar, se poate face numai cu plată și cu acordul adunării generale a acționarilor societății comerciale respective. În lipsa acordului menționat, bunurile societății comerciale respective pot fi trecute în domeniul public numai prin procedura exproprierii pentru cauza de utilitate publică și după o justă și prealabilă despăgubire.
Trecerea unui bun din domeniul public al statului în domeniul public al unei unități administrativ-teritoriale se face la cererea consiliului județean, respectiv a Consiliului General al Municipiului București sau a consiliului local, după caz, prin hotărâre a Guvernului.
Trecerea unui bun din domeniul public al unei unități administrativ-teritoriale în domeniul public al statului se face, la cererea Guvernului, prin hotărâre a consiliului județean, respectiv a Consiliului General al Municipiului București sau a consiliului local.
Dreptul de proprietate publică încetează, dacă bunul a pierit ori a fost trecut în domeniul privat.
Trecerea din domeniul public în domeniul privat se face, după caz, prin hotărâre a Guvernului, a consiliului județean, respectiv a Consiliului General al Municipiului București sau a consiliului local, dacă prin ~Constituție~ sau prin lege nu se dispune altfel.
2. Rezultatul patrimonial și rezultatul reportat
2.1. Rezultatul patrimonial
Rezultatul patrimonial se stabilește la sfârșitul perioadei (lunar, sau cel mult la întocmirea situațiilor financiare) prin închiderea conturilor de venituri și finanțări și a conturilor de cheltuieli (contul 121).
La începutul exercițiului, soldul contului de rezultat patrimonial de la sfârșitul anului se transferă asupra rezultatului reportat.
2.2. Rezultatul reportat
Rezultatul reportat exprimă rezultatul patrimonial al exercițiilor financiare anterioare (contul 117).
3. Rezerve din reevaluare
Activele fixe pot fi supuse reevaluării care se efectuează potrivit reglementărilor legale, caz în care sunt prezentate în bilanț la valoarea reevaluată și nu la costul lor istoric. Reevaluarea acestora se face, cu excepțiile prevăzute de reglementările legale, la valoarea justă. Valoarea justă se determină pe baza unor evaluări efectuate de evaluatori autorizați sau de comisii tehnice constituite, în condițiile legii.
În cazul în care, ulterior recunoașterii inițiale ca activ, valoarea unui activ fix este determinată pe baza reevaluării activului respectiv, valoarea rezultată din reevaluare va fi atribuită activului, în locul costului de achiziție sau costului de producție, după caz. În astfel de cazuri, regulile privind amortizarea se aplică activului având în vedere valoarea acestuia, determinată în urma reevaluării.
Reevaluările trebuie făcute cu suficientă regularitate, astfel încât valoarea contabilă să nu difere substanțial de cea care ar fi determinată folosind valoarea justă la data bilanțului.
Dacă rezultatul reevaluării este o creștere a valorii contabile nete, aceasta se tratează astfel:
– ca o creștere a rezervei din reevaluare, din cadrul capitalurilor proprii, dacă nu a existat o descreștere anterioară, recunoscută ca o cheltuială aferentă acelui activ (contul 105);
– ca un venit care să compenseze cheltuiala cu descreșterea recunoscută anterior la acel activ.
Dacă rezultatul reevaluării este o descreștere a valorii contabile nete, aceasta se tratează astfel:
– ca o scădere a rezervei din reevaluare, din cadrul capitalurilor proprii, cu valoarea minimă dintre valoarea acelei rezerve și valoarea descreșterii; eventuala diferență rămasă neacoperită din rezervele din reevaluare existente se înregistrează ca o cheltuială; (contul 105).
– ca o cheltuială cu întreaga valoare a descreșterii, dacă în rezerva din reevaluare nu este înregistrată o sumă aferentă acelui activ.
Sumele reprezentând diferențele din reevaluare aferente valorii neamortizate la 31 decembrie 2003 determinate în urma acțiunii de reevaluare, evidențiate în analitice distincte în cadrul conturilor: 702 „Finanțarea bugetară din anii precedenți și alte surse”, 528 „Venituri din anii precedenți și alte surse” și 337 „Fonduri cu destinație specială”, care potrivit prevederilor Ordinului ministrului finanțelor publice nr. 1.917/2005 au fost transpuse în contul 105 „Rezerve din reevaluare”, vor fi analizate, astfel încât diferențele din reevaluare aferente activelor fixe amortizate integral, scoase din funcțiune, transferate cu titlu gratuit, vândute, etc., să fie trecute asupra contului 117 „Rezultatul reportat” – contul sintetic de gradul II: 117.15 „Rezultatul reportat reprezentând surplusul realizat din reevaluare”. 22/05/2006 – paragraful a fost introdus prin Ordin 556/2006.
În mod similar, se va proceda și cu diferențele din rotunjiri înregistrate urmare aplicării Legii nr. 348/2004 privind denominarea monedei naționale și diferențelor rezultate în urma efectuării operațiunii de conversie potrivit Ordonanței de urgență a Guvernului nr. 59/2005 privind unele măsuri de natură fiscală și financiară pentru punerea în aplicare a Legii nr. 348/2004 privind denominarea monedei naționale. 22/05/2006 – paragraful a fost introdus prin Ordin 556/2006.
Soldul contului 105 „Rezerve din reevaluare” trebuie să exprime valoarea diferențelor din reevaluare aferente activelor fixe existente în instituție. 22/05/2006 – paragraful a fost introdus prin Ordin 556/2006.
4. Fonduri cu destinație specială
Fondul de rezervă al bugetului asigurărilor sociale de stat – Se constituie anual dintr-o cotă de până la 3% din veniturile bugetului asigurărilor sociale de stat (contul 132).
Fondul de rezervă se utilizează pentru acoperirea prestațiilor de asigurări sociale în situații temeinic motivate sau a altor cheltuieli ale sistemului public, aprobate prin legea bugetului asigurărilor sociale de stat. Fondul de rezervă se reportează în anul următor și se completează potrivit legii.
Eventualul deficit curent al bugetului asigurărilor sociale de stat se acoperă din disponibilitățile bugetului asigurărilor sociale de stat din anii precedenți și, în continuare, din fondul de rezervă.
Fondul de rezervă pentru sănătate – Se constituie în baza prevederilor legale în cota de 1% din sumele constituite la nivelul Casei Naționale de Asigurări de Sănătate. Bugetul fondului se aprobă ca anexă la legea bugetului de stat. Utilizarea fondului se stabilește prin legi bugetare anuale. Fondul de rezervă rămas neutilizat la finele anului se reportează în anul următor cu aceeași destinație (contul 133).
Fondul de risc – Se constituie distinct pentru garanții locale la împrumuturi interne și, respectiv, pentru garanții la împrumuturi externe, pentru acoperirea riscurilor financiare care decurg din garantarea de către autoritățile administrației publice locale a împrumuturilor contractate de agenții economici și serviciile publice de subordonare locală. Fondul de risc se constituie din: sumele încasate sub formă de comisioane de la beneficiarii împrumuturilor garantate, dobânzile acordate de unitățile trezoreriei statului la disponibilitățile fondului, dobânzi și penalități de întârziere pentru neplată în termen de către beneficiarii împrumuturilor și în completare de la bugetul local (contul 135).
Cuantumul taxelor speciale se stabilește anual, iar veniturile obținute din acestea se utilizează integral pentru acoperirea cheltuielilor efectuate pentru înființarea serviciilor publice locale, precum și pentru finanțarea cheltuielilor de întreținere și funcționare ale acestor servicii.
Taxele speciale se încasează într-un cont distinct, deschis în afara bugetului local, fiind utilizate în scopurile pentru care au fost înființate.
Fondul de dezvoltare a spitalului – Spitalele sunt autorizate să constituie Fondul de dezvoltare care să fie utilizat pentru procurarea de echipamente și aparatură medicală și de laborator, necesară desfășurării activității spitalului.
Acest fond se constituie din: cota parte din amortizarea calculată lunar și cuprinsă în bugetul de venituri și cheltuieli, sume rezultate din valorificarea bunurilor disponibile, precum și din cele casate cu respectarea dispozițiilor legale în vigoare, sponsorizări cu destinația „dezvoltare”, o cotă de 20% din excedentul bugetului de venituri și cheltuieli înregistrat la finele exercițiului bugetar.