Generalitati / Legislație

PREVEDERI REFERITOARE LA ELEMENTELE DIN CONTUL DE REZULTAT PATRIMONIAL, ORDINUL 1917/2005

by ana · 28 februarie 2019

Veniturile și cheltuielile care apar altfel decât în cursul activităților curente ale instituției publice trebuie prezentate la venituri extraordinare și cheltuieli extraordinare.

Acestea rezultă din desfășurarea unor tranzacții sau evenimente ce sunt clar diferite de activitățile curente ale instituției și care, prin urmare, nu se așteaptă să se repete într-un mod frecvent sau regulat.

Prin activități curente se înțeleg activitățile desfășurate de o instituție publică, pentru realizarea obiectului său de activitate, stabilit conform regulamentelor de organizare și funcționare.

Pentru a stabili dacă un eveniment sau o tranzacție se delimitează clar de activitățile curente ale entității, se are în vedere, mai degrabă, natura elementului sau tranzacției aferente activității desfășurate în mod curent de instituție, decât frecvența cu care se așteaptă ca aceste evenimente să aibă loc.

1. Cheltuieli

1.1. Definiție

Potrivit contabilității de angajamente, cheltuielile reflectă costul bunurilor și serviciilor utilizate în vederea realizării serviciilor publice sau veniturilor, după caz, precum și subvenții, transferuri, asistență socială acordate, aferente unei perioade de timp.

1.2. Momentul recunoașterii cheltuielilor

Cheltuielile de personal: salarii în bani și în natură, prime, al 13-lea salariu, contribuțiile aferente acestora, se recunosc în perioada în care munca a fost prestată.

Drepturile cuvenite și neachitate aferente exercițiului bugetar, sunt incluse de asemenea în costurile de personal ale exercițiului.

Cheltuielile cu stocurile se recunosc atunci când acestea au fost consumate, cu excepția materialelor de natura obiectelor de inventar care se înregistrează la scoaterea din folosință a acestora.

Costurile cu bunurile includ consumul stocurilor achiziționate și plătite în exercițiile bugetare anterioare și consumate în exercițiul bugetar curent.

Consumul propriu trebuie să fie înregistrat în momentul când are loc producția destinată pentru acest scop.

Cheltuielile cu serviciile se recunosc în perioada când serviciile au fost prestate și lucrările executate, indiferent de momentul când a fost efectuată plata acestora.

Cheltuielile cu dobânzile se recunosc drept costuri în perioada când sunt datorate conform contractului de împrumut și nu atunci când sunt plătite. Dobânzile datorate și calculate în baza dreptului constatat aferente perioadei de raportare reprezintă dobânda aferentă perioadei de raportare care se calculează prin aplicarea ratei de dobândă la soldul zilnic a datoriei în fiecare zi din perioada de raportare. 01/01/2014 – paragraful a fost completat prin Anexă din 17/12/2013

Cheltuielile de capital se recunosc lunar, sub forma amortizării care se înregistrează în mod sistematic, pe parcursul duratei de viață utile a activului fix.

Valoarea rămasă neamortizată a activelor fixe scoase din funcțiune înainte de expirarea duratei normale de funcționare a acestora, se recunoaște drept cost al perioadei când acest eveniment a avut loc.

Cheltuielile efectuate cu activele fixe în curs nu reprezintă un cost al perioadei. Costul acestora va fi recunoscut după finalizarea și punerea în funcțiune a activelor fixe și calculul amortizării.

Transferurile între unități ale administrației publice, curente și de capital, se recunosc ca și costuri la beneficiarii finali ai fondurilor.

Alte transferuri, interne și în străinătate, se recunosc ca și costuri la instituția care transferă fondurile.

Cheltuielile din diferențe de curs valutar trebuie recunoscute în perioada în care apar cu ocazia decontării sau a raportării în situațiile financiare a elementelor monetare, creanțelor și datoriilor, la cursuri diferite față de cele la care au fost înregistrate inițial pe parcursul perioadei sau față de cele care au fost raportate în situațiile financiare anterioare. 10/10/2016 – paragraful a fost introdus prin Modificare din 03/10/2016.

1.3. Conținutul grupelor de cheltuieli

Contabilitatea cheltuielilor se ține pe grupe de cheltuieli, după natura și destinația lor.

Principalele grupe de cheltuieli sunt: cheltuieli privind stocurile, cheltuieli cu lucrările și serviciile executate de terți, cheltuieli cu alte servicii executate de terți, cheltuieli cu alte impozite, taxe și vărsăminte asimilate, cheltuieli cu personalul, alte cheltuieli operaționale, cheltuieli financiare, alte cheltuieli finanțate din buget, cheltuieli de capital, amortizări și provizioane, cheltuieli extraordinare.

1.3.1. Cheltuieli privind stocurile

Cheltuielile privind stocurile includ următoarele:

– materii prime, materiale consumabile, materiale de natura obiectelor de inventar, materiale nestocate, animale și păsări, mărfuri, ambalaje, alte stocuri. (conturile 601, 602, 603, 604, 605, 606, 607, 608, 609);

1.3.2. Cheltuieli cu lucrările și serviciile executate de terți

Cheltuielile cu lucrările și serviciile executate de terți includ:

– energie și apă (contul 610);

– întreținere și reparații (contul 611);

– chirii (contul 612);

– prime de asigurare (contul 613).

– deplasări, detașări, transferări (contul 614).

1.3.3. Cheltuieli cu alte servicii executate de terți

Cheltuielile cu alte servicii executate de terți includ:

– comisioane și onorarii (contul 622);

– protocol, reclamă și publicitate (contul 623);

– transportul de bunuri și personal (contul 624);

– servicii poștale și taxe de telecomunicații (contul 626);

– servicii bancare și asimilate (contul 627);

– alte servicii executate de terți (contul 628);

– alte cheltuieli autorizate prin dispoziții legale (contul 629).

1.3.4. Cheltuieli cu alte impozite, taxe și vărsăminte asimilate

Această grupă include cheltuielile cu alte impozite, taxe și vărsăminte asimilate ce trebuie plătite de către instituțiile publice, conform legii. (contul 635).

1.3.5. Cheltuieli cu personalul

Cheltuielile cu personalul includ:

– salariile personalului (contul 641);

– drepturi salariale în natură (contul 642);

– asigurări sociale: contribuțiile angajatorilor pentru asigurări sociale, asigurări de șomaj, asigurări sociale de sănătate, accidente de muncă și boli profesionale, alte cheltuieli privind asigurările și protecția socială (contul 645);

– indemnizații de delegare, detașare (contul 646).

1.3.6. Alte cheltuieli operaționale

Alte cheltuieli operaționale includ:

– pierderi din creanțe și debitori diverși (contul 654);

– alte cheltuieli operaționale (contul 658).

1.3.7. Cheltuieli financiare

Cheltuielile financiare includ:

– pierderi din creanțe imobilizate (contul 663);

– cheltuieli privind investițiile financiare cedate (contul 664);

– diferențe de curs valutar (contul 665);

– dobânzi (contul 666);

– sume de transferat bugetului de stat reprezentând câștiguri din schimb valutar în cadrul programelor PHARE, SAPARD, ISPA (contul 667);

– dobânzi de transferat Comunității Europene sau de alocat în cadrul programelor: PHARE, SAPARD, ISPA (contul 668);

– alte pierderi – cheltuieli neeligibile: PHARE, SAPARD, ISPA (contul 669).

1.3.8. Alte cheltuieli finanțate din buget

Alte cheltuieli finanțate din buget includ:

– subvenții (contul 670);

– transferuri curente între unități ale administrației publice (contul 671);

– transferuri de capital între unități ale administrației publice (contul 672);

– transferuri interne (contul 673);

– transferuri în străinătate (contul 674);

– asigurări sociale (contul 676);

– ajutoare sociale (contul 677);

– alte cheltuieli (contul 679).

1.3.9. Cheltuieli de capital, amortizări, provizioane și ajustări

Cheltuielile de capital includ:

– cheltuieli operaționale privind amortizările, provizioanele și ajustările pentru depreciere (contul 681);

– cheltuieli cu active fixe neamortizabile (contul 682);

– cheltuieli financiare privind amortizările, provizioanele și ajustările pentru pierderea de valoare (contul 686);

– cheltuieli privind rezerva de stat și de mobilizare (contul 689).

1.3.10. Cheltuieli extraordinare

Cheltuielile extraordinare includ:

– pierderi din calamități (contul 690);

– cheltuieli extraordinare din operațiuni cu active fixe (contul 691).

1.4. Structura conturilor de cheltuieli

În cadrul instituțiilor publice, contabilitatea cheltuielilor se ține în conturi distincte, după natură și destinație. Conturile de cheltuieli se dezvoltă în analitic pe structura clasificației bugetare. Structura contului contabil va fi următoarea:

1. simbolul contului din planul de conturi;

2. capitolul;

3. sursa de finanțare a cheltuielii, respectiv:

– bugetul de stat;

– bugetele locale;

– bugetul asigurărilor sociale de stat;

– bugetul asigurărilor pentru șomaj;

– bugetul Fondului național unic de asigurări sociale de sănătate;

– bugetul fondurilor externe nerambursabile;

– bugetul instituțiilor publice și activităților finanțate integral sau parțial din venituri proprii;

– cheltuieli evidențiate în afara bugetelor locale.

4. subcapitolul;

5. titlul;

6. articolul;

7. alineatul;

1.5. Alte prevederi

Conturile de cheltuieli se închid la sfârșitul perioadei (trimestrial) în vederea stabilirii rezultatului patrimonial. 19/04/2016 – paragraful a fost modificat prin Ordin 529/2016

În situația în care apar operațiuni ce trebuie înregistrate în creditul conturilor de cheltuieli, acestea pot fi înregistrate și în debitul conturilor, în roșu.

Reflectarea unitară a cheltuielilor efectuate de instituțiile publice pe articolele și alineatele prevăzute în Clasificația economică, se asigură cu ajutorul „Îndrumarului” elaborat de către ordonatorii principali de credite. 13/11/2006 – paragraful a fost modificat prin Ordin 1649/2006

Tabelul de concordanță între conturile de cheltuieli și codurile aferente din clasificația economică este prezentat în Anexa nr. 12 la prezentele norme.

2. Venituri și Finanțări

2.1. Definiție

Potrivit contabilității de angajamente, veniturile reprezintă impozite, taxe, contribuții și alte sume de încasat potrivit legii, precum și prețul bunurilor vândute și serviciilor prestate, după caz, aferente unei perioade de timp.

2.2. Momentul recunoașterii veniturilor

Veniturile se înregistrează în contabilitatea instituțiilor publice, pe baza documentelor care atestă crearea dreptului de creanță (declarația fiscală sau decizia emisă de organul fiscal), avize de expediție, facturi, alte documente legal întocmite sau în momentul încasării efective a acestora, în situația în care nu există documente anterioare încasării pentru înregistrarea creanței.

În contabilitate, veniturile din activități economice se înregistrează în momentul predării bunurilor către cumpărători, al livrării lor pe baza facturii sau în alte condiții prevăzute în contract, al facturării lucrărilor executate și serviciilor prestate, moment care atestă transferul de proprietate către clienți.

Veniturile proprii ale instituțiilor publice provin din chirii, organizarea de manifestări culturale și sportive, concursuri artistice, publicații, prestații editoriale, studii, proiecte, valorificări de produse din activități proprii sau anexe, prestări de servicii și altele asemenea.

Veniturile din diferențe de curs valutar trebuie recunoscute în perioada în care apar cu ocazia decontării sau a raportării în situațiile financiare a elementelor monetare, creanțelor și datoriilor, la cursuri diferite față de cele la care au fost înregistrate inițial pe parcursul perioadei sau față de cele care au fost raportate în situațiile financiare anterioare.

Veniturile din dobânzi se înregistrează pe măsura generării veniturilor respective.

2.3. Conținutul grupelor de venituri

Contabilitatea veniturilor se ține pe grupe de venituri, după natura și sursa lor.

Principalele grupe de venituri sunt: venituri din activități economice, alte venituri operaționale, venituri din producția de active fixe, venituri fiscale, venituri din contribuții de asigurări, venituri nefiscale, venituri financiare, finanțări, subvenții, transferuri, alocații bugetare cu destinație specială, fonduri cu destinație specială, venituri din provizioane, venituri extraordinare.

2.3.1. Venituri din activități economice

Veniturile din activități economice, includ:

– venituri din vânzarea produselor finite (contul 701);

– venituri din vânzarea semifabricatelor (contul 702);

– venituri din vânzarea produselor reziduale (contul 703);

– venituri din lucrări executate și servicii prestate (contul 704);

– venituri din studii și cercetări (contul 705);

– venituri din chirii (contul 706);

– venituri din vânzarea mărfurilor (contul 707);

– venituri din activități diverse (contul 708);

– variația stocurilor (contul 709).

2.3.2. Venituri din alte activități operaționale

Veniturile din alte activități operaționale includ:

– Venituri din creanțe reactivate și debitori diverși (contul 714);

– Alte venituri operaționale (contul 719).

2.3.3. Venituri din producția de active fixe

Veniturile din producția de active fixe includ:

– venituri din producția de active fixe necorporale (contul 721);

– venituri din producția de active fixe corporale (contul 722).

2.3.4. Venituri fiscale

Această grupă include veniturile fiscale ale bugetului general consolidat, recunoscute la momentul constatării, înregistrate pe baza declarațiilor fiscale și a deciziilor emise de organul fiscal. Se dezvoltă în analitic pe structura clasificației bugetare.

Grupa „Venituri fiscale” include:

– Impozit pe venit, profit și câștiguri din capital de la persoane juridice (contul 730);

– Impozit pe venit, profit și câștiguri din capital de la persoane fizice (contul 731);

– Alte impozite pe venit, profit și câștiguri din capital (contul 732);

– Impozit pe salarii (contul 733);

– Impozite și taxe pe proprietate (contul 734);

– Impozite și taxe pe bunuri și servicii (contul 735);

– Impozit pe comerțul exterior și tranzacțiile internaționale (contul 736);

– Alte impozite și taxe fiscale (contul 739).

2.3.5. Venituri din contribuții de asigurări

Această grupă conține veniturile bugetului asigurărilor sociale de stat, veniturile bugetului asigurărilor pentru șomaj, veniturile Fondului național unic de asigurări sociale de sănătate recunoscute la momentul constatării, înregistrate pe baza declarațiilor fiscale și a deciziilor emise de organul fiscal. Se dezvoltă în analitic pe structura clasificației bugetare.

Grupa „Venituri din contribuții de asigurări” include:

– Venituri din contribuțiile angajatorilor: contribuțiile pentru asigurări sociale, contribuțiile pentru asigurări de șomaj, contribuțiile pentru asigurări sociale de sănătate, contribuțiile pentru accidente de muncă și boli profesionale și alte contribuții pentru asigurări sociale (contul 745);

– Venituri din contribuțiile asiguraților: contribuțiile pentru asigurări sociale, contribuțiile pentru asigurări de șomaj, contribuțiile pentru asigurări sociale de sănătate și alte contribuții ale altor persoane pentru asigurări sociale (contul 746).

2.3.6. Venituri nefiscale

Această grupă include venituri ale bugetului general consolidat, altele decât cele menționate la grupele: „Venituri fiscale” și „Venituri din contribuții de asigurări”. De regulă, aceste venituri sunt recunoscute la momentul încasării, neexistând obligația de a întocmi declarații conform legii.

Se dezvoltă în analitic pe structura clasificației bugetare.

Grupa „Venituri nefiscale” include:

– Venituri din proprietate (contul 750);

– Venituri din vânzări de bunuri și servicii (contul 751);

2.3.7. Venituri financiare

Grupa „Venituri financiare” include:

– Venituri din creanțe imobilizate (contul 763);

– Venituri din investiții financiare cedate (contul 764);

– Venituri din diferențe de curs valutar (contul 765);

– Venituri din dobânzi (contul 766);

– Sume de primit de la bugetul de stat pentru acoperirea pierderii din schimb valutar – PHARE, SAPARD, ISPA (contul 767);

– Alte venituri financiare (contul 768);

– Sume de primit de la bugetul de stat pentru acoperirea altor pierderi (cheltuieli neeligibile) – PHARE, SAPARD, ISPA (contul 769).

2.3.8. Finanțări, subvenții, transferuri, alocații bugetare cu destinație specială, fonduri cu destinație specială

Potrivit prevederilor legislației în vigoare privind finanțele publice, finanțarea instituțiilor publice și serviciilor publice se asigură astfel:

– integral din bugetul de stat, bugetele locale, bugetul asigurărilor sociale de stat, bugetele fondurilor speciale, după caz;

– din venituri proprii și subvenții acordate de la bugetul de stat, bugetele locale, bugetul asigurărilor sociale de stat, bugetele fondurilor speciale, după caz;

– integral din venituri proprii.

Potrivit prevederilor Legii contabilității, contabilitatea instituțiilor publice asigură înregistrarea plăților de casă și a cheltuielilor efective, pe subdiviziunile clasificației bugetare, potrivit bugetului aprobat.

Plățile efectuate din contul de finanțare bugetară de către instituțiile finanțate integral de la buget sau din contul de disponibil pentru bunuri aprovizionate, lucrări executate și servicii prestate, reprezintă plăți de casă. În această categorie se includ și plățile efectuate prin casierie, în conformitate cu reglementările legale în vigoare.

Instituțiile publice pot avea și alte surse de finanțare, respectiv: fonduri externe nerambursabile, subvenții, alocații bugetare cu destinație specială, etc., după caz.

Această grupă include:

– Finanțarea de la buget (contul 770);

– Finanțarea în baza unor acte normative speciale (contul 771);

– Venituri din subvenții (contul 772);

– Venituri din alocații bugetare cu destinație specială (contul 773);

– Finanțarea din fonduri externe nerambursabile (contul 774);

– Fonduri cu destinație specială (contul 776);

– Venituri din cofinanțarea de la buget aferentă programelor/proiectelor finanțate din fonduri externe nerambursabile (contul 778).

– Venituri, bunuri și servicii primite cu titlu gratuit (contul 779). 01/01/2014 – linia a fost modificată prin Anexă din 17/12/2013

2.3.9. Venituri din provizioane și ajustări pentru depreciere sau pierdere de valoare

Veniturile din reluarea provizioanelor și ajustărilor pentru depreciere sau pierdere de valoare se evidențiază distinct în funcție de natura acestora. Diminuarea sau anularea provizioanelor și ajustărilor constituite se efectuează prin înregistrarea la venituri în cazul în care nu se mai justifică menținerea acestora.

Grupa „Venituri din provizioane și ajustări pentru depreciere sau pierdere de valoare” include:

– Venituri din provizioane și ajustări pentru depreciere privind activitatea operațională (contul 781);

– Venituri financiare din ajustări pentru pierderea de valoare (contul 786).

2.3.10. Veniturile extraordinare

Grupa „Venituri extraordinare” include:

– Venituri din despăgubiri din asigurări (contul 790);

– Venituri din valorificarea unor bunuri (contul 791).

2.4. Structura conturilor de venituri

În cadrul instituțiilor publice, contabilitatea veniturilor se ține în conturi distincte, după natură și sursă. Conturile de venituri se dezvoltă în analitic pe structura clasificației bugetare.

Structura contului contabil va fi următoarea:

1. simbolul contului din planul de conturi;

2. bugetul căruia îi aparține venitul:

– bugetul de stat;

– bugetele locale;

– bugetul asigurărilor sociale de stat;

– bugetul asigurărilor pentru șomaj;

– bugetul Fondului național unic de asigurări sociale de sănătate;

– bugetul fondurilor externe nerambursabile;

– bugetul instituțiilor publice și activităților finanțate integral sau parțial din venituri proprii;

– venituri evidențiate în afara bugetelor locale.

3. capitolul;

4. subcapitolul;

5. paragraful.

2.5. Alte prevederi

Conturile de venituri se închid la sfârșitul perioadei (trimestrial) în vederea stabilirii rezultatului patrimonial. 19/04/2016 – paragraful a fost modificat prin Ordin 529/2016

În situația în care apar operațiuni ce trebuie înregistrate în debitul conturilor de venituri, acestea pot fi înregistrate și în creditul conturilor de venituri, în roșu.

Instituțiile publice mai pot folosi pentru desfășurarea activității lor, bunuri materiale și fonduri bănești primite de la persoane juridice și fizice sub formă de donații și sponsorizări.

Fondurile bănești acordate de persoanele juridice și fizice, primite ca donații și sponsorizări de instituțiile publice finanțate integral de la buget, se varsă direct la bugetul din care se finanțează acestea. Cu aceste sume se majorează creditele bugetare ale bugetului instituției publice beneficiare și care urmează să se utilizeze potrivit legii.

Cu fondurile primite de către instituțiile publice finanțate integral din venituri proprii și cele finanțate din venituri proprii și subvenții de la buget, se majorează bugetele de venituri și cheltuieli ale acestora.

Tabelele de concordanță între conturile de venituri și codurile din clasificația bugetară, sunt prezentate în Anexele nr. 1, 2, 3, 4, 5, 8, 10, 11 la prezentele norme metodologice.

Contabilitatea angajamentelor și a elementelor extrabilanțiere

Drepturile și obligațiile, precum și unele bunuri care nu pot fi integrate în activele și pasivele unității se înregistrează în contabilitate în conturi în afara bilanțului, denumite și conturi de ordine și evidență.

În această categorie se cuprind angajamente (garanții) acordate sau primite în relațiile cu terții, active fixe luate cu chirie, valori materiale primite spre prelucrare sau reparare, în păstrare sau custodie, debitori scoși din activ, urmăriți în continuare, chirii și alte datorii asimilate, efecte scontate neajunse la scadență, precum și alte valori.